Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3.6 Rohgewinntantiemen

Tz. 492

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Orientiert sich die Tantieme am Rohgewinn des Unternehmens und nicht am Jahresüberschuss, kann dies grundsätzlich anerkannt werden. Nach der Rspr ist eine Rohgewinntantieme nicht mit einer Umsatztantieme vergleichbar, die nur unter sehr engen Voraussetzungen stlich anerkannt werden könnte; s Urt des BFH v 25.10.1995 (BStBl II 1997, 703); zu Umsatztantiemen s Tz 498ff. Das Anknüpfen an einen Rohgewinn bedeutet das Einbeziehen von Aufwandspositionen in die Bemessungsgrundlage der Vergütung. Insoweit besteht ein wes Unterschied zu einer Umsatztantieme. Eine vGA kann allenfalls dann angenommen werden, wenn bei einer vorzunehmenden Gewichtung zwischen den Einkaufspreisen auf der einen Seite (die den Rohgewinn gemindert haben) und den anderen betrieblich veranlassten Aufwendungen das ernsthafte Risiko besteht, eine Vergütung auch dann zahlen zu müssen, wenn die Gesellschaft insgesamt einen Verlust erleidet. Es ist also jeweils zu prüfen, ob der als Bemessungsgrundlage geregelte "Rohgewinn" dem Umsatz näher ist oder dem Gewinn; ebenso s Neumann (in R/H/N, § 8 KStG Rn 1148); s Frotscher (in F/D, Anh zu § 8 KStG Rn 302 "Tantiemen"); s Gosch (in Gosch, 3. Aufl, § 8 KStG Rn 1274); aA s Kohlhepp (in S/F, § 8 KStG Rn 545 "Tantieme").

Tz. 493

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Es sollte bei Vereinbarung einer Rohgewinntantieme allerdings darauf geachtet werden, dass der Begriff "Rohgewinn" im Anstellungsvertrag definiert wird. Ohne eine solche Festlegung ist unklar, welche Aufwendungen in die Ermittlung des Rohgewinns eingehen müssen. Außerdem bleibt ansonsten offen, ob es sich um den Rohgewinn der Gesellschaft insgesamt oder nur um denjenigen aus der (Vermittlungs-)Tätigkeit des einzelnen Ges-GF handelt. Zwar sind auch Vereinbarungen, die eine Kap-Ges mit ihrem beherrschenden Ges trifft, auslegungsfähig. Bei der Auslegung kann auch auf die tats Übung zurückgegriffen werden. Bei einer stets übereinstimmenden Auslegung, die auch in der Buchführung der Gesellschaft ihren Niederschlag gefunden hat, kann damit auch der Ansatz einer vGA vermieden werden; s Urt des BFH v 25.10.1995 (BStBl II 1997, 703). Darauf sollte man sich jedoch in der Praxis nicht verlassen und stattdessen von Anfang an für klare Verhältnisse sorgen.

Beispiel:

Die T-GmbH gewährt ihren beiden mit jeweils 50 % beteiligten Ges-GF eine Tantieme, die sich aus dem Rohgewinn des Unternehmens ermittelt. Die Bemessungsgrundlage "Rohgewinn" ist im Anstellungsvertrag nicht näher definiert. Die Tantieme wurde jedoch in den vergangenen Jahren stets nach einem einheitlichen Berechnungsschema ermittelt und auch tats ausbezahlt.

Eine vGA liegt nicht vor. Der Begriff "Rohgewinn" ist auslegungsfähig; der Nachweis einer bestehenden Vereinbarung kann bei einem Dauerschuldverhältnis durch die tats Übung erbracht werden. Wenn die Gesellschaft und die GmbH den vertraglich angesprochenen Begriff "Rohgewinn" stets übereinstimmend in einem bestimmten Sinn ausgelegt haben und diese Auslegung auch ihren Niederschlag in der Buchführung gefunden hat, kann nach Auff des BFH von einem mündlichen Einvernehmen über den Inhalt des Begriffs ausgegangen werden, was die Annahme einer unklaren Vereinbarung ausschließt.

Tz. 494

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Zur Angemessenheitsprüfung der Tantieme ist jedoch auch bei einer Rohgewinntantieme zu ermitteln, ob die berechnete Tantieme mehr als 50 % des Jahresüberschusses vor Abzug der Tantieme und der ertragsabhängigen Steuern beträgt; s Schr des BMF v 01.02.2002 (BStBl I 2002, 219). Ist dies der Fall, besteht eine Vermutung dafür, dass eine vGA vorliegt (Gewinnabschöpfung).

Beispiel:

Die R-GmbH hat mit ihrem Ges-GF als Vergütungsbestandteil für die Geschäftsführertätigkeit eine Rohgewinntantieme iHv 40 % vereinbart. Der im Anstellungsvertrag näher definierte Rohgewinn beträgt im Jahr 05 200 000 EUR, so dass sich eine Tantieme von 80 000 EUR ergibt. Der Jahresüberschuss vor Ertragsteuern und Tantieme beträgt 120 000 EUR.

Tantiemen von insgesamt mehr als 50 % des Jahresüberschusses vor Ertragsteuern und Tantieme führen grundsätzlich zu einer vGA (Anscheinsbeweis, dass eine Gewinnabschöpfung vorliegt); s Urt des BFH v 05.10.1994 (BStBl II 1995, 549); s Schr des BMF v 01.02.2002 (BStBl I 2002, 219). Im vorliegenden Fall liegt dieser Höchstbetrag bei 50 % von 120 000 EUR = 60 000 EUR. Obwohl der Rohgewinntantiemesatz unter 50 % liegt, führt die Vereinbarung damit idR zu einer vGA.

Tz. 495

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Die Fin-Verw wendete das oben zitierte Urt des BFH v 25.10.1995 (BStBl II 1997, 703), nur tw an; s Schr des BMF v 13.10.1997 (BStBl I 1997, 900). Der Grund liegt darin, dass in dem entschiedenen Fall die Rohgewinntantieme die einzige Vergütung war, die die Ges-GF von der GmbH erhielten. Der BFH hat sich dabei nicht mit seiner eigenen Rspr zum Verhältnis Festgehalt/Tantieme auseinandergesetzt (75:25-Relation); s Urt des BFH v 05.10.1994 (BStBl II 1995, 549). Im entschiedenen Fall handelte es sich zu 100 % um erfolgsabhängige Bezüge....