Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.5 Veränderungen der Tätigkeiten innerhalb der Sparten – § 8 Abs 9 S 3 KStG

Tz. 19

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

§ 8 Abs 9 S 3 KStG enthält die Aussage, dass die Anzahl der Sparten nicht "festgeschrieben" ist, zB nach der bei Beginn der Tätigkeit der Gesellschaft oder im Zeitpunkt des Inkrafttretens des § 8 Abs 9 KStG (s Tz 36ff) vorliegenden Anzahl, sondern sich den jeweiligen Tätigkeiten dynamisch anpasst. Es können also lfd neue Sparten hinzukommen bzw vorhandene untergehen. Ausführlich hierzu s Bracksiek (FR 2009, 15). Im Gegensatz zu der Anzahl der Sparten werden bzgl der Art der Tätigkeiten der einzelnen Sparten – abgesehen vom Hinzukommen oder der Aufgabe gleichartiger Tätigkeiten (s Tz 24ff) – die zum Zeitpunkt des Inkrafttretens des § 8 Abs 9 KStG oder zum Zeitpunkt der Aufnahme der wirtsch Betätigung der Kap-Ges vorliegenden Verhältnisse nach § 8 Abs 9 S 3 KStG festgeschrieben (ebenso s Leippe/Baldauf, DStZ 2009, 67, 72 und s Bracksiek, FR 2009, 15, 21). Veränderungen der Art der Tätigkeiten einer Sparte führen idR zum Entstehen neuer Sparten. Nach Tepfer/Lochocki (s Ubg 2022, 513) muss eine Veränderung in der Tätigkeitsstruktur der Sparten daran gemessen werden, ob und inwieweit die Aufnahme einer weiteren Tätigkeit auch bei einem BgA stlich möglich wäre.

Damit überprüft werden kann, ob die im lfd VZ einer Sparte iSd § 8 Abs 9 S 1 KStG zugeordnete(n) Tätigkeit(en) mit der- bzw denjenigen identisch ist/sind, die in den Vorjahren in der nämlichen Sparte betrieben wurde(n), ist in jedem einzelnen VZ die Art der in der einzelnen Sparte ausgeübten Tätigkeit(en) genau zu beschreiben und zusätzlich anzugeben, ob Tätigkeiten hinzugekommen sind oder aufgegeben wurden.

3.5.1 Veränderungen innerhalb der Sparten, in denen nicht-gleichartige Tätigkeiten zusammengefasst sind

Tz. 20

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Die Aufnahme einer Tätigkeit, die keiner der bisher betriebenen Sparten zugeordnet werden kann, führt (innerhalb des Anwendungsbereichs des § 8 Abs 9 S 1 Nr 1 und Nr 2 KStG) zu einer neuen Sparte. Wird eine weitere Tätigkeit aufgenommen, die (nur) nach § 4 Abs 6 S 1 Nr 2 oder Nr 3 KStG mit einer bereits bestehenden Sparte zusammenfassbar ist, mit der bereits bestehenden Sparte also nicht gleichartig ist, so führt dies nicht zur Fortführung der erweiterten Sparte, sondern zu einer neuen, gesonderten Sparte (s § 8 Abs 9 S 3 KStG). Bei Aufnahme einer weiteren Tätigkeit durch eine Kap-Ges, auf die § 8 Abs 7 S 1 Nr 2 KStG Anwendung findet, ist erst mit der getrennten Ermittlung des GdE iSd § 8 Abs 9 S 3 KStG und mit dem Unterlassen einer Verlustverrechnung iSd § 8 Abs 9 S 4 KStG oder eines Verlustabzugs iSd § 8 Abs 9 S 5 KStG eine Entsch darüber verbunden, ob eine neue, gesonderte Sparte iSd § 8 Abs 9 S 3 Hs 1 KStG vorliegt (s Urt des BFH v 14.03.2024, Az: V R 2/24).

Im Anwendungsbereich des § 8 Abs 9 S 1 Nr 1 KStG (hoheitliche Dauerverlustgeschäfte) ist dies unproblematisch, da hier jede einzelne Tätigkeit eine gesonderte Sparte darstellt (s Tz 7).

In den Fällen des § 8 Abs 9 S 1 Nr 2 KStG (wirtsch Dauerverlustgeschäfte) ist uE jedoch zweifelhaft, ob diese neue Sparte neben die bisherige tritt oder ob zwingend eine einheitliche, zusammengefasste Sparte entsteht. Tritt zB neben einen bereits bestehenden Gasversorgungsbetrieb ein Verkehrsbetrieb, handelt es sich hierbei um nach § 4 Abs 6 S 1 Nr 3 KStG zusammenfassbare Betriebe, die nach dem Wortlaut des § 8 Abs 9 S 1 Nr 2 KStG eine einheitliche Sparte bilden. Nach Rechtsauff der FinVerw ist eine zwingende Zusammenfassung (die hier zu einer einheitlichen neuen Sparte "Verkehr/Versorgung" führt) auch im Fall der nachträglichen Aufnahme einer solchen Tätigkeit vorzunehmen (s Schr des BMF v 12.11.2009, BStBl I 2009, 1303 Rn 79, hinsichtlich der neuen Sparte "Stromversorgung/Verkehrsbetrieb/Wasserversorgung" und s Rn 75 des Schr des BMF, wonach die Aufnahme neuer Tätigkeiten zu neuen Sparten unter Berücksichtigung der aktuellen Tätigkeitsstruktur führt und die bisherigen Sparten wegfallen). AA s Kohlhepp (in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 8 Rn 965); nach der dort vertretenen Rechtsauff hat die Kap-Ges dann, wenn sie nachträglich eine Tätigkeit aufnimmt, die mit einer bisherigen Tätigkeit nicht gleichartig ist, mit dieser aber nach den Grundsätzen des § 4 Abs 6 S 1 Nr 2 oder Nr 3 KStG zusammengefasst werden könnte, ein Wahlrecht, ob sie diese Zusammenfassung vornimmt (mit der Folge des Einfrierens der Verluste der bisherigen Sparte, s Tz 28a) oder ob sie beide Tätigkeiten als jeweils eigenständige Sparte führt. Der BFH (s Urt des BFH v 18.03.2024, Az: V R 51/20) hat diese Rechtsfrage offengelassen. UE ist nach dem Grundgedanken des § 8 Abs 9 S 1 Nr 2 KStG, der bei zusammenfassbaren Tätigkeiten immer möglichst große Einheiten schaffen will (s Tz 5), auch bei nachträglicher Aufnahme einer zusammenfassbaren Tätigkeit die Zusammenfassung zwingend vorzunehmen – ggf mit der Rechtsfolge der Entstehung einer neuen Sparte (ebenso s Lehmann in F/D, KStG, § 8 Rn 662 und s Bürstinghaus in H/H/R, KStG, § 8 Rn 622).

Das Hess FG (s Gerichts-Beschl v 06.04.2020, Az: 4 K 1112/18) hatte die Rechtsauff vertreten, § 8 Abs 9 S 3 KStG sei so auszulegen, dass unter den Begriff der "gl...