Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.7 Höchstbeträge für die steuerliche Berücksichtigung von Zuwendungen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG

Tz. 154

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Nach § 9 Abs 1 Nr 2 S 1 KStG sind begünstigte Zuwendungen insges bis zu

1. 20 % des Einkommens (hierzu s Tz 156ff) oder
2. 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kj aufgewendeten Löhne und Gehälter (hierzu s Tz 159ff)

abzb. Der Stpfl hat insoweit ein Wahlrecht, von welchem Höchstbetrag er Gebrauch machen möchte. Dieses Wahlrecht kann er nach freiem Belieben (zB zur Erzielung des stlich günstigsten Ergebnisses) ausüben (s Urt des BFH v 04.02.1970, BStBl II 1970, 349). Zum Verhältnis dieses Wahlrechts zu dem festzustellenden Zuwendungsvortrag s Tz 166. Zur Verfassungsmäßigkeit der eingeschr Abziehbarkeit von Zuwendungen s Urt des FG Münster v 27.08.2020 (Az: 5 K 3940/18 E, F).

3.7.1 Berechnung der Höchstbeträge in besonderen Fällen

Tz. 155

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Hinsichtlich der Berechnung der Höchstbeträge bei

• abw Wj, Rumpf-Wj und Liquidation s Tz 223ff,
• Organschaft s Tz 227ff,
• einer Spartengesellschaft iSd § 8 Abs 9 KStG s Tz 232a,
• Beteiligung an einer Pers-Ges s Tz 233ff,
• BgA von jur Pers d öff Rechts s Tz 235ff,
• wG von st-befreiten Kö s Tz 248ff.

3.7.2 Einkommensabhängiger Höchstbetrag

Tz. 156

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§ 9 Abs 2 S 1 KStG bestimmt den Begriff des Einkommens iSd Vorschrift als eine der BMG für den Höchstbetrag des Abzugs von Zuwendungen. Nach dieser Vorschrift gilt als Einkommen iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG das Einkommen vor Abzug der in § 9 Abs 1 Nr 2 KStG bezeichneten Zuwendungen und vor dem Verlustabzug nach § 10d EStG.

Diese BMG ist eine eigene Größe, die nicht mit dem allg Einkommensbegriff (§ 2 EStG iVm § 8 Abs 1 KStG, s R 2 EStR 2012) verwechselt werden darf.

Maßgebend ist das Einkommen des VZ (s R 9 Abs 4 KStR 2022); hierzu s Tz 225.

Tz. 157

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Der besondere Einkommensbegriff des § 9 Abs 2 S 1 KStG hat zur Folge, dass iRd Einkommensermittlung der Kö alle Spenden und Mitgliedsbeiträge, die den Bil-Gewinn verringert haben, zunächst als nabzb Ausgabe wieder zugerechnet werden und der Abzug der Zuwendungen erst an späterer Stelle erfolgt (s das Einkommens-Ermittlungsschema in R 7.1 Abs 1 KStR 2022).

Tz. 158

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Zum besonderen Einkommensbegriff iSd § 9 Abs 2 S 1 KStG bei

• abw Wj, Rumpf-Wj, Liquidation s Tz 225,
• Organschaft s Tz 228ff,
• Beteiligung an Pers-Ges s Tz 234,
• wG von st-befreiten Kö s Tz 251.

3.7.3 Umsatz- bzw Lohn- und Gehalts-abhängiger Höchstbetrag

Tz. 159

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Nach § 9 Abs 1 S 1 Nr 2 S 1 Buchst b KStG sind Zuwendungen alternativ bis zur Höhe von 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kj aufgewendeten Löhne und Gehälter abzb.

3.7.3.1 Umsätze, Löhne und Gehälter iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG

Tz. 160

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Zu den Umsätzen iSd § 9 Abs 1 S 1 Nr 2 S 1 Buchst b KStG zählen nicht nur die stpfl, sondern auch die stfreien und nicht stbaren Umsätze (s Urt des BFH v 04.02.1970, BStBl II 1970, 349 und v 04.12.1996, BStBl II 1997, 327; s H 10b.3 "Umsätze" EStH 2022). Bzgl des Begriffs der "Löhne und Gehälter" soll an den hr-lichen Begriff iSd § 275 Abs 2 Nr 6 Buchst a HGB anzuknüpfen sein (s Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Aufl, Rn 8.151). Erfasst werden hiermit zB auch Zulagen, Tantiemen, Urlaubsgeld und Rückstellungen für entspr Leistungen sowie die anfallende LohnSt, nicht jedoch zB die Arbeitgeber-Anteile zur Sozialversicherung.

Maßgeblich ist stets die Summe der gesamten Umsätze und der Löhne und Gehälter des Kj (s R 9 Abs 4 KStR 2022 (hierzu s auch Tz 226); zweifelnd bzgl der Umsätze s Märtens (in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 9 Rn 31a).

Tz. 161

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Bei Sparkassen und anderen Kreditinstituten erhöhen die Gewährung von Krediten und das Inkasso von Schecks und Wechseln die "Summe der Umsätze". Die Erhöhung bemisst sich jedoch nicht nach den Kredit-, Scheck- und Wechselsummen, sondern nach den Entgelten, die das Kreditinstitut für die Kreditgewährung und den Einzug der Schecks und Wechsel erhält. Beim Rediskontgeschäft erhöhen die Rediskontbeträge die "Summe der gesamten Umsätze" (s Urt des BFH v 04.12.1996, BStBl II 1997, 327).

Tz. 162

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Zu den maßgeblichen Umsätzen, Löhnen und Gehältern bei

• abw Wj, Rumpf-Wj, Liquidation s Tz 226,
• Organschaft s Tz 230,
• Beteiligung an Pers-Ges s Tz 234,
• wG von st-befreiten Kö s Tz 251.

3.7.3.2 Entstehung eines vortragsfähigen Verlustes durch die Inanspruchnahme des Umsatz-, Lohn- und Gehaltsabhängigen Abzugsbetrags

Tz. 163

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Zuwendungen können bis zur Höhe von 20 % des Einkommens iSd § 9 Abs 2 S 1 KStG oder 4 Promille der Summe der Umsätze, Löhne und Gehälter abgezogen werden (s Tz 154). Im Fall der zweiten Alt ist der Abzug der Zuwendungen nicht auf ein positives Einkommen iSd § 9 Abs 2 S 1 KStG (ggf abz des Verlustvortrags nach § 10d EStG) begrenzt. Das hat zur Folge, dass in bestimmten Fällen allein durch den Abzug der Zuwendungen ein stlicher Verlust entsteht und damit im Ergebnis die im VZ geleisteten Zuwendungen, die das Einkommen iSd § 9 Abs 2 S 1 KStG übersteigen, in einen "Verlustrücktrag", einen "Verlustvortrag" und einen "Zuwendungsvortrag" eingehen.

3.7.4 Kein zusätzlicher Abzug von Zuwendungen in den Vermögensstock einer Stiftung

Tz. 164

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Nach § 10b Abs 1a EStG können Zuwendungen in das zu erhaltende Vermögen (Vermögensstock) einer Stiftung im Jahr der Zuwendung und in den folgenden neun VZ nach Antrag des Stpfl bis zu einem Betra...