Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.6.1.1 Einbringung der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft

Tz. 214

Stand: EL 63 – ET: 06/2008

Wird die Beteiligung an einer Kap-Ges gem § 20 Abs 1 S 2 UmwStG eingebracht, sind folgende Sachverhalte zu unterscheiden:

•	Bei der Einbringung einer Beteiligung des PV innerhalb der Grenzen des § 23 Abs 1 Nr 2 EStG (privates Veräußerungsgeschäft) ist bei der Berechnung des Einbringungsgewinns (s Tz 200) die Hälfte des Veräußerungspreises gem § 3 Nr 40 S 1 Buchst j EStG stfrei. Die Sacheinlage der Beteiligung – auch wenn es sich um eine Beteiligung iSd § 17 EStG handelt (s § 23 Abs 2 S 2 EStG vor URefG 2008) – ist unabhängig vom Wertansatz der Beteiligung bei der Übernehmerin- eine Veräußerung in diesem Sinne (s § Vor § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 32). Der von der aufnehmenden Kap-Ges gewählte Bewertungsansatz gilt gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG als Veräußerungspreis iSd § 23 Abs 3 S 1 EStG (s Tz 196). Daher betrifft die hälftige St-Befreiung nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst j EStG nicht nur den Ansatz eines Zwischenwerts oder Tw, sondern ebenfalls die Übernahme der AK der Beteiligung. Auch wenn hierbei keine stillen Reserven aufgedeckt werden, handelt es sich doch um einen (stlich fiktiven) Veräußerungspreis und somit um stbefreite Einnahmen. Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG sind die Hälfte der AK der Beteiligung und der Einbringungskosten bei der Ermittlung des Einbringungsgewinns nicht abzugsfähig.
•	Bei der Einbringung einer Beteiligung iSd § 17 EStG ist bei der Berechnung des Einbringungsgewinns (s Tz 200) die Hälfte des Veräußerungspreises gem § 3 Nr 40 S 1 Buchst c EStG stfrei. Der von der aufnehmenden Kap-Ges gewählte Bewertungsansatz gilt gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG als Veräußerungspreis iSd § 17 Abs 2 EStG (s Tz 196). Daher betrifft die hälftige St-Befreiung nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst c EStG nicht nur den Ansatz eines Zwischenwerts oder Tw, sondern ebenfalls die Übernahme der AK der Beteiligung. Auch wenn hierbei keine stillen Reserven aufgedeckt werden, handelt es sich doch um einen (stlich fiktiven) Veräußerungspreis und somit um stbefreite Einnahmen. Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG sind die Hälfte der AK der Beteiligung und der Einbringungskosten bei der Ermittlung des Einbringungsgewinns nicht abzugsfähig.
•	Bei der Einbringung einer Beteiligung, die nach § 21 UmwStG stverhaftet ist (einbringungsgeborener Anteil, s Tz 107), kommt eine St-Befreiung grds nicht in Betracht (s § 3 Nr 40 S 3 EStG). Eine Ausnahme gilt nach § 3 Nr 40 S 4 EStG, wenn eine der dort genannten Rückausnahmen greift. Dies ist der Fall, wenn die einbringungsgeborenen Anteile durch eine Sacheinlage nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG zustande gekommen sind oder die Einbringung der Anteile später als sieben Jahre nach dem stlichen Übertragungsstichtag erfolgt, der zu ihrer Entstehung führte (Einzelheiten s § 3 Nr 40 EStG Tz 56 ff). Die Abzugsfähigkeit der AK (oder des Bw) der eingebrachten Beteiligung sowie die im wirtsch Zusammenhang mit der Einbringung stehenden Kosten, richtet sich nach § 3c Abs 2 EStG (dazu s § 3c EStG Tz 36 – 41).
•	Bei der Einbringung einer verschmelzungsgeborenen Beteiligung an einer Kap-Ges (s § 13 UmwStG) sind die Grundsätze der Sacheinlage einer Beteiligung iSd § 17 EStG anzuwenden (so), wenn es sich um Anteile gem § 13 Abs 2 UmwStG handelt und die der einbringungsgeborenen Anteile (so) im Fall des § 13 Abs 3 UmwStG (s § 13 UmwStG [vor SEStEG] Tz 30).
•	Bei der Einbringung einer Beteiligung des BV von unter 100% Beteiligungshöhe ist bei der Berechnung des Einbringungsgewinns (s Tz 200) die Hälfte des Veräußerungspreises gem § 3 Nr 40 S 1 Buchst a EStG stfrei (Ausnahme: vorangegangene Tw-Abschr; s § 3 Nr 40 EStG Tz 23 ff). Da auch die Übernahme des Bw der Beteiligung gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG eine Einnahme aus der Veräußerung darstellt, gilt die St-Befreiung auch, wenn keine stillen Reserven aufgedeckt werden. Denn auch die Einbringung zum Bw ist eine Veräußerung; das Entgelt besteht nämlich in der Gewährung neuer Anteile (s Urt des BFH v 25.09.1991, BFH/NV 1992, 469 unter 2 a). Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG sind die Hälfte der AK der Beteiligung und der Einbringungskosten bei der Ermittlung des Einbringungsgewinns nicht abzugsfähig.
•	Im Fall der Einbringung einer 100%igen Beteiligung des BV ist bei der Berechnung des Einbringungsgewinns (s Tz 200) die Hälfte des Veräußerungspreises gem § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG stfrei. Die Teilbetriebsfiktion des § 16 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG gilt zwar nicht für die Bestimmung des Sacheinlagegegenstands nach § 20 Abs 1 S 1 oder S 2 UmwStG (s Tz 120). Aus Sicht des Einbringenden jedoch gelten für die Veräußerung der Beteiligung im Wege der Einbringung gegen Erhalt von Gesellschaftsrechten die allgemeinen Grundsätze des EStG. Danach gilt die 100%ige Beteiligung im BV als Teilbetrieb, so dass der von der Übernehmerin angesetzte Wert gem § 20 Abs 4 S 1 UmwStG als Veräußerungspreis iSd § 16 Abs 2 iVm Abs 1 S 1 Nr 1 S 2 EStG gilt. Dadurch ergibt sich die St-Befreiung aus § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG (glA s H/H/R, § 3 Nr 40 EStG Rn 119). Nach § 3c Abs 2 S 1 EStG sind die Hälfte des Bw der Beteilig...