Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3.4.4 Zweckgesellschaften, gemeinschaftlich geführte und assoziierte Unternehmen

Tz. 236

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Auch Zweckgesellschaften konnten nach dem Ges-Wortlaut bis zur Änderung durch das KrZwMG 2023 zwar in den Anwendungsbereich der Zinsschranke einbezogen werden, wenn für sie ein Control-Verhältnis besteht (s IFRS 10 bzw IAS 27 iVm SIC 12.8). Die amtl Ges-Begr (s BT-Drs 16/4841, 50) nimmt jedoch bestimmte Zweckgesellschaften von der Zinsschranke aus, deren Unternehmensgegenstand der rechtliche Erwerb von Forderungen aller Art und/oder die Übernahme von Risiken aus Forderungen und Versicherungen ist, wenn eine Einbeziehung in den Konzernabschluss allein aufgrund einer wirtsch Betrachtungsweise unter Berücksichtigung der Nutzen- und Risikoverteilung erfolgt. Gemeint sind Verbriefungsgesellschaften iRv Assed-Backed-Securities-Gestaltungen. Nach Ansicht von Hennrichs (DB 2007, 2101, 2102) sind auch diese Zweckgesellschaften ungeachtet der Ges-Begr konzernzugehörig, wenn die Voraussetzungen für eine Konsolidierung vorliegen. Ebenso s Förster (in Gosch, 4. Aufl, § 8a KStG, Rn 319); s Heyes (DWS-Schriftenreihe Nr 29, 299) und s Schänzle/Mattern (in Sch/F, 2. Aufl, § 8a KStG, Rn 329). Krit dagegen wegen der Einschränkung der Ausnahme auf ABS-Gesellschaften s Heintges/Kamphaus/Loitz (DB 2007, 1261, 1262); s Lüdenbach/Hoffmann (DStR 2007, 636, 637); s Köster (BB 2007, 2278, 2279); s Goebel/Eilinghoff (DStZ 2010, 487, 494) und s Blumenberg/Lechner (in Blumenberg/Benz, Die URef 2008, 142). Krit zur Ges-Begr ferner s Kirsch (DK 2007, 657, 659); s Köster (BB 2007, 2278, 2279) und s Schulz (DB 2008, 2043, 2046). Die indirekte Bezugnahme der Ges-Begr auf SIC 12 kann uE nicht so verstanden werden, dass damit sämtliche Fälle einer Konsolidierung infolge einer entspr Nutzen- und Risikoposition des Mutterunternehmens ausgeschlossen werden (ebenso s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rn 67).

Zur Erweiterung des Konsolidierungskreises durch das BilMoG auf Zweckgesellschaften (s § 290 Abs 2 Nr 4 HGB), zu denen auch sonstige jur Pers des Privatrechts sowie unselbständige Sondervermögen des Privatrechts, mit Ausnahme der Spezial-Sondervermögen iSd § 2 Abs 3 InvG gehören, s Gaber/Groß/Heil (BB 2013, 2667); s Kühnberger/Thurmann (DK 2013, 540, 541) und s Kahle/Schulz/Vogel (Ubg 2011, 178, 182). Nach deren Auff kann die Einbeziehung ggf für andere Konzerngesellschaften im Hinblick auf die Escape-Klausel vorteilhaft sein, da die hohe FK-Quote der Zweckgesellschaften die EK-Quote des Konzerns verringern kann. Zur Anpassung des § 290 Abs 2 Nr 4 HGB durch das AIFM-UmsG, wonach nach einer Übergangszeit nur noch offene inl Spezial-AIF mit festen Anlagebedingungen iSd § 248 KAGB oder vergleichbare ausl Investmentvermögen von der Konsolidierungspflicht ausgenommen sind und zu den Unterschieden, s Gaber/Groß/Heil (BB 2013, 2667). Zur Problematik der Konzernzugehörigkeit bei geschlossenen Immobilienfonds s von Cölln (DStR 2008, 1853, 1857).

Tz. 236a

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Gemeinschaftlich geführte Unternehmen nach § 310 HGB und vergleichbare Unternehmen, die nach anderen zur Anwendung kommenden Rechnungslegungsstandards (zB IAS 31) nur anteilmäßig in den Konzernabschluss einbezogen werden, gelten ebenfalls als nicht konzernzugehörig. Die Ges-Begr nennt als Bsp sog PPP-Projektgesellschaften, die nicht zu einem einzelnen Konzern gehören. Gleiches gilt für assoziierte Unternehmen (s Tz 236b; s § 311 HGB) oder diesen vergleichbare Unternehmen (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 61). Ebenfalls hierzu s Hageböke/Stangl (DB 2008, 200); s Frotscher (in F/G, § 4h EStG, Rn 71) und s Schulz (DB 2008, 2043, 2044), die nur bei vollkonsolidierten Unternehmen von einer Konzernzugehörigkeit ausgehen. Daher sind auch Joint-Ventures mit Beteiligungen von 50 % zu 50 % begünstigt (s Schmidt-Fehrenbacher, Ubg 2008, 469, 473). Für die betroffenen Betriebe könnte sich ohne diese Ausnahme eine mehrfache Konzernzugehörigkeit ergeben. Die damit verbundenen Schwierigkeiten werden durch die Herausnahme dieser Unternehmen aus der Zinsschranke vermieden.

Die Herausnahme von ABS-Gesellschaften und anteilmäßig geführten Unternehmen aus der Zinsschranke wirft die Frage auf, wie mit deren Vermögen im Konzernabschluss umzugehen ist (dazu s Tz 149).

Tz. 236b

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Nicht konzernzugehörig sind bis zur Änderung durch das KrZwMG 2023 auch sog assoziierte Unternehmen, die bereits ab einer Beteiligungsquote von 20 % vorliegen können und nur einen maßgeblichen, nicht jedoch einen beherrschenden Einfluss voraussetzen (s § 311 Abs 1 S 2 HGB und s IAS 28.6). GlA s Hageböke/Stangl (DB 2008, 200). Sie sind im Ergebnis noch schwächer in den Konzern eingebunden als gemeinschaftlich geführte Unternehmen (s Tz 236b). Der Ansatz einer solchen Beteiligung mit dem anteiligen EK (s § 312 Abs 1 S 1 HGB) ist damit aber nicht ausgeschlossen (zum Problem s Lüdenbach/Hoffmann, DStR 2007, 636; s Kirsch, DK 2007, 657, 658; s Blumenberg/Lechner, in Blumenberg/Benz, Die URef 2008, 140ff; s Förster, in Gosch, 4. Aufl, § 8a KStG, R...