Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.6.1 Allgemeines

Tz. 180

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Ein Gewinn bzw Verlust aus der Veräußerung von zum PV gehörenden Anteilen an einer Kap-Ges ist nur dann gem § 17 EStG stpfl, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kap der Gesellschaft iSd § 17 EStG beteiligt war (s § 17 Abs 1 S 1 EStG; früher: § 17 Abs 1 S 4 EStG 1999). Nach Inkrafttreten des SEStEG werden Anteile, die aus einer Sach- (s § 20 UmwStG) oder Anteilseinbringung (s § 21 UmwStG) unter dem gW stammen auch dann von § 17 EStG erfasst, wenn eine Beteiligung iSd § 17 Abs 1 S 1 EStG nicht besteht (s § 17 Abs 6 EStG). Wegen Einzelheiten s Tz 561 ff.

Gewinne aus der Veräußerung von im PV gehaltenen Beteiligungen unterlagen nach § 17 Abs 1 S 1 iVm S 4 EStG aF bis zum VZ 1998 nur dann der Besteuerung, wenn der Veräußerer (bei unentgeltlichem Erwerb: oder der Rechtsvorgänger) zu irgend einem Zeitpunkt innerhalb der letzten fünf Jahre zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar an der Kap-Ges beteiligt war.

Nach § 17 Abs 1 S 4 EStG idF des StEntlG 1999/2000/2002 ist für alle Anteilsveräußerungen ab dem VZ 1999 ein VG bereits dann stpfl, wenn der AE (bei unentgeltlichem Erwerb: oder der Rechtsvorgänger) zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb der letzten fünf Jahre mind 10 % der Anteile an der Kap-Ges unmittelbar oder mittelbar gehalten hat.

Nach Inkrafttreten des StSenkG, ist ein VG bereits dann stpfl, wenn der AE (bei unentgeltlichem Erwerb: oder der Rechtsvorgänger) zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb der letzten fünf Jahre mind 1 % der Anteile an der Kap-Ges unmittelbar oder mittelbar gehalten hat (s § 17 Abs 1 S 1 EStG). Durch das StSenkG wurde die bis dahin in § 17 Abs 1 S 4 EStG enthaltene Beteiligungsgrenze in S 1 übernommen. In Abs 1 S 1 wurde das Wort "wes" gestrichen. Wegen der erstmaligen Anwendung der abgesenkten Beteiligungsgrenze s Tz 207 ff.

Die Beteiligungsgrenze iSd § 17 Abs 1 EStG ist gesellschaftsbezogen. Wenn der AE zwar an der A-GmbH iSd § 17 EStG, an der B-GmbH jedoch nicht iSd § 17 EStG beteiligt ist, dann ist selbstverständlich ein VG nur bezogen auf die A-Anteile stpfl.

Tz. 181

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Für die Besteuerung nach § 17 Abs 1 EStG ist es unerheblich, ob der Stpfl die veräußerten Anteilsrechte entgeltlich oder unentgeltlich erworben hat und für welchen Zeitraum ihm die Anteilsrechte stlich zuzurechnen waren, sofern er nur zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb der Fünfjahresfrist iSd § 17 EStG beteiligt war (s Tz 200 und s Tz 251). Diese Grundsätze sind auch im Erbfall zu beachten mit der Folge, dass der Berechnung des VG des Erben die AK des Rechtsvorgängers (hier: Erblasser) zugrunde zu legen sind (s § 17 Abs 2 S 5 EStG, s Tz 70, s Tz 223 ff und s Tz 252). Eine StPflicht besteht auch dann, wenn die nach § 17 EStG stverhaftete Beteiligung nur kurzfristig bestanden hat (s Urt des BFH v 05.10.1976, BStBl II 1977, 198; weiter s Urt des FG HH v 31.03.1993, EFG 1994, 39). Wegen weiterer Einzelheiten s Tz 201, s Tz 250 ff und s Schr des BMF v 08.06.1999 (BStBl I 1999, 545).

Die St-Verhaftung einer Beteiligung iSv § 17 EStG tritt unabhängig davon ein, ob diese als Einheit oder nacheinander in mehreren Einzelakten erworben wurde; die einzelnen erworbenen Geschäftsanteile verlieren insoweit estlich ihre Selbständigkeit (s Urt des BFH v 07.07.1992, BFH/NV 1993, 25). Das gilt auch für den Fall, dass bei einer Kap-Erhöhung junge Aktien erworben werden und dadurch die bisher nach § 17 EStG stverhaftete Beteiligung zu einer nicht nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung wird.

Tz. 182

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Was für den Erwerb von Anteilen gilt, die zusammengerechnet eine nach § 17 EStG stverhaftete Beteiligung ergeben, gilt auch für ihre Veräußerung. Es ist für die Besteuerungsfolge aus § 17 EStG ohne Bedeutung, welche einzelnen Geschäftsanteile aus der nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung veräußert werden; § 17 EStG bietet keine Anhaltspunkte für eine Auslegung dahingehend, dass die veräußerten Anteile zuvor ein Teil der nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung gewesen sein müssten. Es genügt, dass der veräußernde Gesellschafter einmal während des Fünf-Jahreszeitraums iSd § 17 EStG beteiligt war. Wegen weiterer Einzelheiten s Tz 201 und s Tz 250 ff.

Zu der bis zum VZ 1998 geltenden Wesentlichkeitsgrenze von mehr als 25 % hat der BFH (s Urt des BFH v 16.05.1995, BStBl II 1995, 870) entschieden, dass eine wes Beteiligung selbst dann gegeben ist, wenn ein nur zu 1/4 an einer GmbH beteiligter Stpfl einen weiteren Geschäftsanteil erwirbt, den er bereits im voraus an einen Dritten abgetreten hat. Die Vorausverfügung über ein Vollrecht durch einen Nichtberechtigten iSv § 185 Abs 2 S 1 BGB führt sowohl zivil- als auch stlich zu einem zur Begr einer nach § 17 EStG stverhafteten Beteiligung ausreichenden Durchgangserwerb für eine sog jur Sekunde. Krit hierzu s Schultz (BB 1998, 75).

Wie der BFH in der Begr seines oa Urt (ebenfalls s Urt des BFH v 25.11.1997, BStBl II 1998, 257, 260) weiter ausführt, genügt iRd § 17 Abs 1 EStG allerdings eine nur formal zi...