Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.6.2 Ermittlung des Veräußerungsgewinns

Tz. 86b

Stand: EL 101 – ET: 03/2021

Wählt der AE im Fall der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile gegen wiederkehrende Bezüge die Besteuerung nach dem Zufluss der Leibrenten oder Raten, ist nach Praxis der Fin-Verw zu differenzieren, wann die Veräußerung (dh die Übertragung des wirtsch Eigentums an den Anteilen) erfolgt ist.

Bei Veräußerungen nach dem 31.12.2003 ist aus den einzelnen wiederkehrenden Leistungen (von Anfang an) ein Zinsanteil herauszurechnen (s R 140 Abs 7 S 2 iVm R 139 Abs 11 S 7 EStR 2003 bis 2012; s Schr des BMF v 03.08.2004, BStBl I 2004, 1187 unter A.). Die Aufteilung in einen Zins- und Tilgungsanteil erfolgt nach §§ 12ff BewG oder nach versicherungsmathematischen Grundsätzen; aus Vereinfachungsgründen kann bei Ratenzahlungen die Ertragswerttabelle gem § 55 Abs 2 EStDV angewendet werden. Der Zinsanteil führt bei Ratenzahlung (Veräußerungszeitrente) zu Eink aus KapV iSd § 20 Abs 1 Nr 7 EStG und bei Rentenzahlungen (Veräußerungsleibrente) zu sonstigen Eink iSd § 22 Nr 1 S 3 Buchst a EStG iHd Ertragsanteils (bzw BE, wenn die Anteile aus einem BV heraus veräußert werden), welche mit jeder wiederkehrenden Leistung (dh mit Zufluss/Fälligkeit ab der ersten Rate oder Rentenzahlung) zu versteuern sind (ständige Rspr, zuletzt s Urt des BFH v 14.07.2020, BFH/NV 2020, 1350 unter Rn 25). Nur der Kap-Anteil der wiederkehrenden Leistungen wird mit den AK bzw dem Bw (zuz der Veräußerungskosten) der einbringungsgeborenen Anteile verrechnet. Übersteigt die Summe der in den einzelnen wiederkehrenden Leistungen enthaltenen Kap-Anteile diese Grenze, ist ein VG aus der Übertragung einbringungsgeborener Anteile gegeben. Dies führt zu nachträglichen Eink aus L + F, Gew oder Selbständiger Arbeit (zur Einkunftsart s Tz 103). Die Verw-Regelung entspr uE dem wirtsch Gehalt der Veräußerung gegen wiederkehrende Bezüge und ist daher sachgerecht (offen gelassen in Urt des BFH v 18.11.2014, BStBl II 2015, 526 unter Rn 15, 16). Jede länger als ein Jahr laufende Forderung mit einem festen Tilgungszeitpunkt enthält nämlich einen Zinsanteil selbst dann, wenn keine Verzinsung vereinbart oder sogar ausdrücklich ausgeschlossen worden ist (s Urt des BFH v 20.06.1974, BStBl II 1975, 431 und v 21.10.1980, BStBl II 1981, 160). Die Herausrechnung eines Zinsanteils aus den wiederkehrenden Bezügen ergibt sich aus stlichen Gründen und der gebotenen Gleichbehandlung mit Kaufpreisraten zwingend (ebenso s Urt des BFH v 14.07.2020, BFH/NV 2020, 1350 unter Rn 24). Denn für Zwecke der Besteuerung des Veräußerers werden die Zinsen grundlegend anders beurteilt, als der Gewinn aus der Veräußerung der Anteile selbst. Eine Übergangsregelung ist nicht erforderlich, da "Altfälle" (dh Veräußerungen vor dem 01.01.2004) noch nach der bisherigen Besteuerungspraxis beurteilt werden (su).

Erfolgt die Veräußerung vor dem 01.01.2004, aber ab Inkrafttreten des Halb-Eink-Verfahrens, sind die wiederkehrenden Bezüge in voller Höhe den AK bzw dem Bw der Anteile (zuz der Veräußerungskosten) gegenzurechnen (s Schr des BMF v 03.08.2004, BStBl I 2004, 1187 unter B.). Dies gilt sowohl, wenn die einbringungsgeborenen Anteile isoliert als auch im Zusammenhang mit einem (Teil-)Betrieb oder MU-Anteil, zu dessen BV die Anteile gehören, veräußert werden. Ein VG ergibt sich erst, wenn die zugeflossenen Leistungen den Bw/AK übersteigen. Die wiederkehrenden Bezüge sind (erst) nach vollständiger Verrechnung in einen Zins- und Tilgungsanteil aufzuteilen (s Schr des BMF v 03.08.2004, BStBl I 2004, 1187 unter B.; uE kann dies aus Vertrauensschutzgründen im Hinblick auf die Regelung in R 139 Abs 11 S 8 EStR 2003 iVm R 139 Abs 11 EStR 2001 nicht gelten, soweit wiederkehrende Leistungen vor Bekanntgabe des BMF-Schr v 03.08.2004 zufließen bzw fällig sind). Der Tilgungsanteil führt bei Zufluss zu einem VG und somit zu nachträglichen Eink aus L + F, Gewerbebetrieb oder Selbständiger Arbeit gegeben (zur Einkunftsart s Tz 103). Zum Zinsanteil gilt das gleiche wie bei Veräußerungen nach dem 31.12.2003 (so).

Werden die einbringungsgeborenen Anteile vor erstmaliger Anwendung des Halb-Eink-Verfahrens veräußert (Altfälle), sind die wiederkehrenden Bezüge in voller Höhe mit den AK bzw dem Bw der Anteile (zuz der Veräußerungskosten) zu verrechnen. Bei Übersteigen der stlichen AK/Bw ergeben sich nachträgliche Eink aus L + F, Gew oder selbst Arbeit (zur Einkunftsart s Tz 103). Aus den Raten- oder Leibrentenzahlungen sind keine Zinsanteile herauszurechnen (s R 139 Abs 11 S 8 EStR 2003 iVm R 139 Abs 11 EStR 2001). Dies gilt auch dann, wenn die wiederkehrenden Bezüge nach dem 31.12.2003 zufließen. Maßgebend ist hierfür, dass es sich bei der entgeltlichen Übertragung der einbringungsgeborenen Anteile um einen Altfall handelt.