Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.3 Erstmalige Anwendung

Tz. 240g

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach § 52 Abs 12d S 4 EStG idF des WachstumsBG gelten die Neuregelungen zum EBITDA-Vortrag grds erstmals für Wj, die nach dem 31.12.2009 enden. Dh, bei Stpfl mit kj-gleichem Wj sind die Regelungen erstmals ab dem Wj 2010 und bei Stpfl mit abw Wj erstmals ab dem Wj 2009/2010 anzuwenden.

Tz. 240h

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach § 52 Abs 12d S 5 EStG idF des WachstumsBG kann auf Antrag das verrechenbare EBITDA (s Tz 240a) des ersten Wj, auf das die Neuregelungen grds anzuwenden sind (s Tz 240g) bereits um die EBITDA-Vorträge der Wj erhöht werden, die nach dem 31.12.2006 beginnen und vor dem 01.01.2010 enden; grds befürwortend s Kessler/Dietrich (DB 2010, 240, 241). Dabei sind die EBITDA-Vorträge nach den vorstehend erläuterten Grundsätzen zu ermitteln (s Tz 240a ff), wobei auch die Regelungen zum Untergang eines EBITDA-Vortrags zu beachten sind (s Ortmann-Babel/Zipfel, Ubg 2009, 813, 815 und s Tz 247). Dh, bei Stpfl mit kj-gleichem Wj erhöht das nicht genutzte verrechenbare EBITDA der Wj 2007–2009 das verrechenbare EBITDA des Wj 2010, und bei Stpfl mit abw Wj erhöht das nicht genutzte verrechenbare EBITDA aus den Wj 2007/2008–2008/2009 das verrechenbare EBITDA des Wj 2009/2010. Zu berücksichtigen sind nur positive Beträge (s BT-Drs 17/147, 9). Somit sind negative verrechenbare EBITDA nicht zu berücksichtigen. Sie verringern auch nicht die positiven EBITDA-Vorträge der Vorjahre. In dem von Bohn/Loose (DB 2011, 1246, 1247) gebildeten Fall bedeutet dies uE, dass die 3. Auslegungsvariante zutr ist. Bien/Wagner (BB 2009, 2627, 2633) und Scheunemann/Dennisen/Behrens (BB 2010, 23, 24) weisen zutr darauf hin, dass nach dem Wortlaut des § 52 Abs 12d EStG idF des WachstumsBG ein EBITDA-Vortrag bereits für das Wj 2007 ermittelt werden können müsste, obwohl die Zinsschranke an sich erst ab dem Wj 2008 bzw dem abw Wj 2007/2008 oder 2008/2009 greift (s Tz 250 ff). Das wirft die Frage auf, ob für diese Wj (fiktiv) die Ausnahmen des § 4h Abs 2 EStG zu prüfen sind und ob dieser Prüfung die Verhältnisse des Wj der erstmaligen Bildung eines EBITDA-Vortrags oder die Verhältnisse des jeweiligen Wj der Entstehung des EBITDA zugrundezulegen sind. Zweck der Nichtgewährung eines EBITDA-Vortrags in Wj, in denen die Zinsschranke keine Anwendung findet, ist die Vermeidung von Gestaltungen. Deswegen müssen auch für Wj, auf die wegen § 52 Abs 12d S 5 EStG idF des WachstumsBG eine (fiktive) Anwendung der Tatbestandsvoraussetzungen der Zinsschranke erfolgt, die Ausnahmen des § 4h Abs 2 EStG geprüft werden. Dies hat zur Folge, dass ein EBITDA-Vortrag in Wj, in denen einer der Ausnahmetatbestände (fiktiv) greift, nicht entstehen kann (ebenso s Vfg der OFD NRW v 11.07.2013, DB 2013, 1580, Abschn B; s Rödding, DStR 2009, 1649, 2651; s Dörfler, in E/S, 3. Aufl, § 8a KStG, Rn 50h und s Frotscher, in F/M, § 8a KStG, Rn 67j). AA s Bohn/Loose (DStR 2011, 241, 245). Lenz/Dörfler/Adrian (Ubg 2010, 1, 4) problematisieren zutr die Frage, ob die Ausnahmetatbestände des § 4h Abs 2 S 1 Buchst b und c EStG für das Wj 2007 überhaupt geprüft werden können, da die Vorschriften in diesem VZ noch nicht anwendbar waren und bei Kö der Nachweis einer nicht schädlichen Gesellschafterfremdfinanzierung daher nicht vorliegen kann. UE muss auch im Wj 2007 eine (fiktive) Anwendung aller Tatbestandsvoraussetzungen der Zinsschranke, dh auch der Regelungen des § 8a Abs 2 und 3 KStG, erfolgen.

Frotscher (in F/M, § 8a KStG, Rn 67k) weist zutr darauf hin, dass ein EBITDA-Vortrag der Vorjahre nicht um Beträge gemindert werden darf, die nach jetziger Rechtslage nach § 4h Abs 1 S 4 EStG zu einem höheren Zinsabzugsvolumen führen würden, bei denen aber wegen der nicht rückwirkenden Anwendung der Regelungen zum EBITDA-Vortrag ein höherer Zinsabzug tats nicht stattgefunden hat.

Da nach dem Gesetzeswortlaut das nicht genutzte verrechenbare EBITDA der Vorjahre das verrechenbare EBITDA des Wj 2010 bzw des Wj 2009/2010 erhöht, geht uE ein in diesem Wj nicht genutztes verrechenbares EBITDA (einschl des auf die Vorjahre entfallenden Teils) in den EBITDA-Vortrag dieses Wj ein und kann in den folgenden fünf Wj genutzt werden. Dh, ein ggf in dem EBITDA-Vortrag des Wj 2010 enthaltenes verrechenbares EBITDA aus dem Wj 2007 verfällt nicht bereits mit Ablauf des Wj 2012, sondern erst mit Ablauf des Wj 2015. AA wohl s Herzig/Bohn (DStR 2009, 2341, 2345) und s Ortmann-Babel/Zipfel (Ubg 2009, 813, 815). GlA s Bien/Wagner (BB 2009, 2627, 2633); s Rödding (DStR 2009, 2649, 2651); s Lenz/Dörfler/Adrian (Ubg 2010, 1, 3); s Rödder (Ubg 2010, 162, 165); s Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690, 691); s Mattern (in Sch/F, § 8a KStG, Rn 655); s Dörfler (in E/S, 3. Aufl, Anh 1 zu § 8a KStG, Rn 50i) und s Schneider/Roderburg (FR 2010, 58, 63). Kessler/Lindemer (DB 2010, 472, 473) weisen zutr darauf hin, dass somit ein negatives verrechenbares EBITDA im Wj 2010 das St-Entlastungspotenzial des (fiktiven) EBITDA-Vortrags der Vorjahre mindern bzw vollständig aufbrauchen kann. Die Neuregelun...