Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.3.3.4.1 Allgemeines

Tz. 124

Stand: EL 116 – ET: 12/2024

Die Installation eines BHKW ist eine der gebräuchlichsten Gestaltungen zur Herstellung der erforderlichen engen wechselseitigen technisch-wirtsch Verflechtungen zwischen einem Versorgungs- und einem Bäderbetrieb. Ausführlich hierzu – auch zu den zu erbringenden Nachw – s Vfg der OFD Ffm v 27.07.1995 (StEK KStG 1977, § 4 Nr 42) und v 16.06.2016 (Az: S 2706 A –16– St 55). Die Doppelfunktion des BHKW (Heizung und Stromerzeugung) führt zu einer besseren Ausnutzung der Primärenergie (idR Gas) und erlaubt ua die Beteiligung an der städtischen Stromversorgung, wodurch insbes Leistungsspitzen im Stromversorgungsnetz der Stadtwerke abgedeckt werden können. Die bei der Stromerzeugung anfallende Abwärme kann der regulären Beheizung des Bades dienen bzw in dessen Wasserbecken zwischengespeichert werden. Wird der erzeugte Strom lediglich an einen großen Stromerzeuger (zB RWE, E.On usw) veräußert, soll die Verflechtung dagegen zu verneinen sein (s Eversberg/Baldauf, DStZ 2010, 358, diese Einschränkung abl s Urt des FG S-H v 17.06.2021, EFG 2022, 265). Hierzu s auch Tz 127d. Zur Behandlung eines BHKW, das überwiegend mit iRd Abfallentsorgung anfallendem Klär- oder Deponiegas betrieben wird, als Teil des Hoheitsbetriebs "Abfallentsorgung" s Tz 109 "Abfallentsorgung". Zu evtl künftigen Querverbünden zwischen Versorgungsbetrieben und Bädern unter Verwendung alternativer Energiequellen (Wasserstoff, Biomethan), alternativer Heizungen (Wärmepumpe, Fernwärme) oder hybrider Fotovoltaikanlagen s Meyer (ZKF 2023, 145).

Tz. 125

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Gerade bei BHKW stellt sich jedoch häufig das Problem, dass die enge wechselseitige technisch-wirtsch Verflechtung nach der BFH-Rspr "von einigem Gewicht" sein muss (s Tz 121). In der heutigen Praxis dienen die BHKW in erster Linie der Wärmversorgung des Bades ("wärmegeführtes BHKW"; hierzu s auch Urt des FG Nds v 20.11.2018, Az: 10 K 249/16) und ggf weiterer angeschlossener Gebäude (zB Schule oder Sporthalle) und sind speziell hierfür konzipiert. Von einer Nutzung der bei der Stromerzeugung anfallenden "Abwärme" kann hier uE nicht gesprochen werden.

In der Vergangenheit gab es in der Fin-Verw vd Ansätze, nach welchen Kriterien die Gewichtigkeit der technisch-wirtsch Verflechtung durch ein BHKW zu beurteilen ist. Diese reichten von der Forderung, dass das BHKW einen bestimmten Anteil an der Wärmeversorgung des Bades abdecken müsse, über einen bestimmten Mindestbetrag des wirtsch Vorteils ggü der Beheizung des Bades mittels eines konventionellen Heizkessels (hierzu s Tz 127l) bis zu Überlegungen, die Gewichtigkeit von der Höhe der durch den Verbund eingesparten St abhängig zu machen (hierzu s Tagungsbericht in FR 2010, 859).

Das FG Ddf hat im Urt v 18.03.2014 (EFG 2014, 1032) in einem Fall, in dem ein Versorgungs- und ein Bäderbetrieb mittels eines (dem Versorgungsbetrieb gehörenden) BHKW zusammengefasst werden sollten, der Wert der Wärmelieferungen des BHKW an den Bäderbetrieb rd 188 000 EUR, der Wert der Stromlieferungen des Versorgungsbetriebs an den Bäderbetrieb rd 194 000 EUR und die gesamten Umsatzerlöse des Versorgungsbetriebs rd 53 Mio EUR betrugen, das Vorliegen einer technisch-wirtsch Verflechtung von einigem Gewicht abgelehnt.

Tz. 126

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vorläufig frei

Tz. 127

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Die Zwischenschaltung eines BHKW kann nicht dazu führen, dass eine enge wechselseitige technisch-wirtsch Verflechtung zwischen einem BgA und einem Hoheitsbetrieb hergestellt wird. Der BFH (s Urt v 27.06.2001, BStBl II 2001, 773) hat entschieden, dass eine Kläranlage (Klärwerk) weiterhin als eine hoheitliche Tätigkeit anzusehen ist und die Verbindung mit den Versorgungsbetrieben über ein BHKW, das mit den bei dem Klärprozess frei werdenden Faulgasen betrieben wird, weder dazu führt, dass das BHKW dem Hoheitsbetrieb zuzurechnen ist, noch eine Verbindung zwischen Hoheitsbetrieb und Versorgungsbetrieb schafft. Das BHKW sei vielmehr als BV beim BgA Versorgungsbetrieb zu erfassen.

Zum ausdrücklichen ges Verbot einer solchen Zusammenfassung s § 4 Abs 6 S 2 KStG und s Tz 147.