Erbschaftsteuer: Begünstigungen für Betriebsvermögen ab ... / 3 Regelverschonung und Optionsverschonung

3.1 Allgemeines

Seit dem 1.1.2009 hat der Erwerber grundsätzlich ein Wahlrecht für die Besteuerung von nach § 13b ErbStG begünstigtem Betriebsvermögen. Das Gesetz bietet dem Erwerber an, sich zwischen 2 Modellen (Regel- oder Optionsverschonung) zu entscheiden.

Die Inanspruchnahme des Verschonungsabschlags setzt dabei keinen Antrag voraus (mit Ausnahme des Wahlrechts). Das Finanzamt hat den Verschonungsabschlag von Amts wegen zu berücksichtigen. Für den Erwerber besteht keine Möglichkeit, auf die Steuerbefreiung des § 13a ErbStG zu verzichten.^[1]

Umfasst das auf einen Erwerber übertragene begünstigte Vermögen mehrere selbstständig zu bewertende wirtschaftliche Einheiten einer Vermögensart (z. B. 2 Gewerbebetriebe) oder mehrere Arten begünstigten Vermögens (z. B. einen Gewerbebetrieb und eine freiberufliche Praxis), so sind deren Werte vor der Anwendung des § 13a ErbStG zusammenzurechnen. Hierbei werden der Verschonungsabschlag und der Abzugsbetrag nur von einem insgesamt positiven Steuerwert des gesamten begünstigten Vermögens abgezogen.^[2]

Praxis-Beispiel

Zusammenrechnung der Werte

Die Großmutter GM hinterlässt in 2016 ihrer Enkelin EN einen Gewerbebetrieb (Steuerwert 500.000 EUR) und einen Mitunternehmeranteil (Steuerwert ./. 20.000 EUR).

Lösung

Beide Vermögensarten sind vor der Anwendung des § 13a ErbStG zusammenzurechnen. Hierbei ergibt sich ein begünstigtes Vermögen i. H. v. insgesamt 480.000 EUR.

[1] Söffing, in: ErbStB 2009 S. 48.

[2] R E 13a.1 Abs. 3 ErbStR 2011.

3.2 Regelverschonung

Die Regelverschonung sieht für nach § 13b Abs. 1 ErbStG begünstigtes Vermögen einen 85 %igen Verschonungsabschlag vor (§ 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 4 ErbStG). 15 % des Vermögens unterliegen demnach immer der Besteuerung. Hier kommen aber noch ein Abzugsbetrag (§ 13a Abs. 2 ErbStG und R E 13a.2 ErbStR 2011) und gegebenenfalls die Tarifbegrenzung nach § 19a ErbStG (für natürliche Personen der Steuerklassen II und III, vgl. auch R E 19a.1 Abs. 1 ErbStR 2011) zur Anwendung.

Die Höhe des begünstigten Vermögens für die Gewährung des 85 %igen Verschonungsabschlag spielt hier keine Rolle. Anders aber ab dem 1.7.2016: Nach der Neuregelung kommt der 85 %ige Verschonungsabschlag nur bei einem begünstigten Vermögen bis zum Schwellenwert von 26.000.000 EUR zur Geltung.^[1]

Die Tarifbegrenzung kommt aber nicht mehr für den eingetragenen Lebenspartner zur Anwendung. Denn dieser gehört nunmehr zur Steuerklasse I und nicht III.

Die Regelverschonung setzt voraus:

1. dass das Verwaltungsvermögen nicht mehr als 50 % beträgt (§ 13b Abs. 2 ErbStG und R E 13b.8 Abs. 1 ErbStR 2011; Einzelheiten s. Tz. 8). (Beim Verwaltungsvermögen haben sich Änderungen durch das AmtshilfeRLUmsG v. 26.6.2013 ergeben.)
2. die Einhaltung einer Lohnsumme (§ 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG und R E 13a.4 ErbStR 2011; Einzelheiten s. Tz. 6).
3. die Einhaltung einer Behaltensfrist von 5 Jahren (§ 13a Abs. 5 ErbStG und R E 13a Abs. 5 ErbStR 2011; Einzelheiten s. Tz. 10).

Praxis-Beispiel

Regelverschonung

Die Großmutter GM wendet im Januar 2016 ihrer Enkelin EN eine freiberufliche Praxis zu (Verwaltungsvermögen 35 % und Ertragswert 4.600.000 EUR).

Lösung

Die freiberufliche Praxis ist nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG begünstigtes Vermögen. Da das Verwaltungsvermögen nicht mehr als 50 % beträgt, kommt hier die Regelverschonung (= 85 %iger Verschonungsabschlag) zur Anwendung (§ 13a Abs. 1 ErbStG).

Berechnung:

Das Betriebsvermögen ist unter Berücksichtigung des Verschonungsabschlags (§ 13a Abs. 1 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 4 ErbStG) zu errechnen.

Nach § 13b Abs. 1 ErbStG begünstigtes Betriebsvermögen	4.600.000 EUR
./. 85 %iger Verschonungsabschlag	./. 3.910.000 EUR
Verbleibendes begünstigtes Betriebsvermögen	690.000 EUR
Der Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG kommt hier aufgrund der Höhe des verbleibenden begünstigten Betriebsvermögens nicht zur Anwendung.
Die Schenkungsteuer für Enkelin EN errechnet sich wie folgt:
Verbleibendes begünstigtes Betriebsvermögen	690.000 EUR
./. Freibetrag (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG)	./. 200.000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb (Abrundung entfällt)	490.000 EUR
Schenkungsteuer EN (Steuersatz 15 %, § 19 Abs. 1 ErbStG)	73.500 EUR

Die Enkelin trifft eine Behaltensfrist von 5 Jahren; sie darf also nicht gegen einen der Tatbestände des § 13a Abs. 5 ErbStG verstoßen.

[1] § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG n. F.; s. hierzu auch den Vergleich der beiden Rechtslagen in Handzik, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuer, 9. Aufl. 2017, Rz. 353.

3.3 Optionsverschonung

Bei der Optionsverschonung wird das nach § 13b ErbStG begünstigte Vermögen in voller Höhe, d. h. zu 100 % steuerbefreit (§ 13a Abs. 8 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 4 ErbStG). Es kommt somit ein 100 %iger Verschonungsabschlag zum Ansatz.

Zur Inanspruchnahme muss der Erwerber einen schriftlichen Antrag stellen, der aber nach Zugang beim Erbschaftsteuerfinanzamt nicht mehr widerruflich ist. Der Antrag ist bis spätestens zum Eintritt der materiellen Bestandskraft des Erbschaftsteuer- oder Schenkungsteuerbescheides zu stellen.^[1]

Nach Auffassung des BFH^[2] eröffnet ein Vorläufigkeitsvermerk nach ...