FG Hamburg Urteil vom 19.11.2008 - 6 K 173/07

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zinsberechnung bei Zuführung zur Rückstellung für Beitragsrückerstattung

Leitsatz (amtlich)

Die Handelsbilanz ist maßgeblich für die gemäß § 21 KStG zu bildende Rückstellung für Beitragsrückerstattungen. Die Änderung der Handelsbilanz stellt im Hinblick auf eine geänderte Steuerfestsetzung infolge erhöhter Zuführungen zur Rückstellung für Beitragsrückerstattungen ein rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 233 a Abs. 2 a AO dar.

Normenkette

AO § 233a; KStG § 21

Nachgehend

BFH (Urteil vom 17.02.2010; Aktenzeichen I R 52/09)

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über die zutreffende Zinsfestsetzung nach § 233a AO.

Die Klägerin ist ein Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit im Sinne der §§ 15 ff. VAG. Der wesentliche Gegenstand des Unternehmens ist der direkte und der indirekte Betrieb der .....- und der .....-Versicherung. Als .....-versicherungsunternehmen hat die Klägerin den Jahresabschluss und den Lagebericht nach den Vorschriften der §§ 341 ff. HGB aufzustellen.

Der Jahresabschluss des Streitjahres 1996 wurde am 28.04.1997 aufgestellt und vom Aufsichtsrat am 23.05.1997 festgestellt. Die Überschussverwendung ist in § 24 Abs. 3 der Satzung der Klägerin wie folgt geregelt:

"Der sich aus der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung - nach Abzug der Direktgutschrift - ergebende Überschuss (Jahresüberschuss zuzüglich Aufwendungen für Beitragsrückerstattung) wird nach Kürzung um die Einstellung in die Gewinnrücklage der Rückstellung für Beitragsrückerstattung zugewiesen."

In dem Jahresabschluss 1996 buchte die Klägerin Erträge aus Kapitalanlagen in Höhe von 1.821.904.244,67 DM. In diesen Erträgen waren Einnahmen aus Genussrechten in Höhe von 18.971.375 DM enthalten, die im Jahr 1996 gezahlt wurden, zivilrechtlich aber Zinsen des Jahres 1995 betrafen. Entsprechend wurden Erträge aus Genussrechten in Höhe von 21.444.739,01 DM, die zivilrechtlich das Jahr 1996 betrafen, aber erst im Jahr 1997 ausgezahlt wurden, noch nicht im Jahresabschluss 1996, sondern erst im Jahresabschluss 1997 erfasst.

Der Aufsichtsrat der Klägerin beschloss am 23.05.1997, von dem Jahresüberschuss 1996 15 Mio DM in die Gewinnrücklagen einzustellen. Entsprechend der Regelung in § 24 Abs. 3 der Satzung wurde der restliche Rohüberschuss (nach Kürzung der Direktgutschrift) in Höhe von 694.056.032,98 DM der Rückstellung für Beitragsrückerstattung zugewiesen: "Der Rohüberschuss beläuft sich damit auf 710 Mio. DM. Nach der Einstellung von 15 Mio DM in die Gewinnrücklagen kann der Rückstellung für Beitragsrückerstattung ein Betrag von 695 Mio DM zugeführt werden."

Am 18.12.2002 entschied der BFH (I R 11/02, BStBl II 2003, 400), dass Erträge aus Genussrechten, die ein abgelaufenes Jahr betreffen, anders als von der Klägerin ursprünglich gehandhabt, phasengleich zu vereinnahmen sind. Dieser Umstand wurde im Rahmen einer bei der Klägerin für die Jahre 1995 - 1998 durchgeführten Betriebsprüfung aufgegriffen.

Die Klägerin beschloss darauf, die Jahresabschlüsse 1995 - 2002 zu ändern und die Erträge aus Genussrechten phasengleich zu vereinnahmen. In dem Jahresabschluss 1996 erhöhten sich dadurch die Erträge aus Kapitalanlagen im Saldo um DM 2.473.355.

Der berichtigte Jahresabschluss 1996 wurde am 27.11.2003 von dem Aufsichtsrat der Klägerin festgestellt. Die Dotierung der Gewinnrücklage blieb gegenüber dem Beschluss vom 23.05.1997 unverändert in Höhe von 15 Mio DM bestehen. Die Rückstellung für Beitragsrückerstattung erhöhte sich dadurch gemäß § 24 Abs. 3 der Satzung um DM 2.473.355 auf DM 697.429.387,90. Alle anderen Posten der Gewinn- und Verlustrechnung blieben unverändert.

Der Beklagte akzeptierte die berichtigte Handelsbilanz 1996 und legte diese der Besteuerung zugrunde. Mit nach § 164 Abs. 2 AO geändertem Körperschaftsteuerbescheid für 1996 vom 27.05.2004 setzte der Beklagte gegen die Klägerin eine Körperschaftsteuer in Höhe von € 3.386.590,86 fest. Dieser Betrag ist unstreitig. Gleichzeitig setzte der Beklagte Zinsen zur Körperschaftsteuer 1996 nach § 233a AO in Höhe von € 801.715 fest. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt des Bescheids verwiesen.

Auf den gegen den Zinsbescheid eingelegten Einspruch vom 16.06.2004 änderte der Beklagte die Zinsfestsetzung mit Bescheid vom 13.09.2004 und setzte die Zinsen auf € 480.907 herab. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt des Bescheids verwiesen.

Den Einspruch im Übrigen wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 18.09.2007 zurück. Führe eine Steuerfestsetzung zu einem Unterschiedsbetrag im Sinne des § 233a Abs. 3 AO, so sei dieser gemäß § 233a Abs. 1 AO zu verzinsen. Der Zinslauf beginne 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden sei. Für die Körperschaftsteuer 1996 bedeute dies einen Zinslaufbeginn am 01.04.1998. Soweit die Steuerfestsetzung aber auf der Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses beruhe, beginne der Zinslauf gemäß § 233a Abs. 2a AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückw...