Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 13a Steuerbefreiung für ... / 5.3 Abzugsbetrag

Rz. 216

Der Abzugsbetrag wird nur für den Erwerb von begünstigtem Vermögen gewährt (§ 13a Abs. S. 1 ErbStG i. V. m. § 13b Abs. 2 ErbStG). Nicht begünstigtes Vermögen wird somit auch durch den Abzugsbetrag nicht begünstigt.

Rz. 217

Das begünstigte Vermögen (§ 13b Abs. 2 ErbStG) ist aufgrund des Verschonungsabschlags i. H. v. 85 % steuerfrei (§ 13a Abs. 1 S. 1 ErbStG).^[1] Von dem verbleibenden Teil des begünstigten Vermögens bleiben maximal 150.000 EUR außer Ansatz (§ 13a Abs. 2 S. 1 ErbStG).^[2]

Im Fall der Optionsverschonung i. H. v. 100 % (§ 13a Abs. 10 S. 1 Nr. 1 ErbStG) ist der Abzugsbetrag ohne Bedeutung.^[3]

Rz. 218

Bei einem begünstigten Vermögen von 1,0 Mio. EUR (Regelverschonung von 85 % = 850.000 EUR) kann der volle Abzugsbetrag von 150.000 EUR in Anspruch genommen werden. Übersteigt das (restliche) begünstigte Vermögen die Grenze von 150.000 EUR, verringert sich der Abzugsbetrag um 50 % des diese Wertgrenze übersteigenden Betrags. Bei einem begünstigten Vermögen von 3,0 Mio. EUR (und mehr) beträgt der Abzugsbetrag somit 0 EUR.

Abzugsbetrag nach § 13a Abs. 2 ErbStG
Begünstigtes Vermögen	Höhe des Abzugsbetrags
1,0 Mio. EUR	150.000 EUR
1,5 Mio. EUR	112.500 EUR
2,0 Mio. EUR	75.000 EUR
2,5 Mio. EUR	37.500 EUR
3,0 Mio. EUR (und mehr)	0 EUR

Rz. 219

Bei Erwerben begünstigten Vermögen von 3,0 Mio. EUR oder mehr entfällt der Abzugsbetrag ersatzlos. In der Praxis sollte bei Erwerben begünstigten Vermögens von 3,0 Mio. EUR und mehr daher stets geprüft werden, ob die Vermögensübertragung nicht in mehrere (rechtlich und tatsächlich selbstständige) Zuwendungen aufgespalten werden kann. Beispielsweise könnte ein Teil des begünstigten Vermögens von 1,0 Mio. EUR vorab übertragen werden; dafür könnte dann der Abzugsbetrag von 150.000 EUR in Anspruch genommen werden. Für die (spätere) Zuwendung des restlichen begünstigten Vermögens steht dann (in den nächsten 10 Jahren) kein Abzugsbetrag mehr zur Verfügung. Entsprechende Gestaltungen sind kein Gestaltungsmissbrauch (§ 42 AO). Die Grundsätze der Gesamtplanrechtsprechung finden keine Anwendung.

Rz. 220

Der Abzugsbetrag kann innerhalb von 10 Jahren für von derselben Person anfallende Erwerbe nur einmal berücksichtigt werden (§ 13a Abs. 2 S. 3 ErbStG; ähnlich § 14 ErbStG; s. dazu R E 13a.3 Abs. 2. ErbStR 2019). Der Gesetzgeber will dadurch verhindern, dass der Abzugsbetrag auch bei größeren Zuwendungen durch die Aufspaltung einer größeren Zuwendung in Anspruch genommen werden kann. Für die Berechnung der 10-Jahresfrist ist jeweils der Zeitpunkt der Entstehung der Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer maßgebend (§ 9 ErbStG).

Rz. 221

Die FinVerw will in den 10-Jahreszeitraum auch Erwerbe aus der Zeit vor dem Inkrafttreten des Erbschaftsteuerreformgesetzes 2016^[4] am 1.7.2016 mit einbeziehen.^[5] Dies ist aber nicht zutreffend.^[6] Die jetzige Regelung des Abzugsbetrags (§ 13a Abs. 2 ErbStG) gilt für alle Erwerbe, für die die Steuer nach dem 30.6.2016 entstanden ist (§ 37 Abs. 12 S. 1 ErbStG). Die 10-Jahresfrist beginnt somit am 1.7.2016 neu zu laufen. Der Gesetzgeber hat insoweit auch keine Rückwirkung für frühere Erwerbe vor dem 30.6.2016 angeordnet (Umkehrschluss zu § 37 Abs. 12 S. 2 und 3 ErbStG). Die Inanspruchnahme des Abzugsbetrags für einen Erwerb vor dem 1.7.2016 steht einer erneuten Nutzung des Abzugsbetrags für einen Erwerb nach dem 30.6.2016 somit nicht entgegen. Dies gilt auch dann, wenn beide Erwerbe innerhalb von 10 Jahren erfolgt sind.

Rz. 222

Der Abzugsbetrag (§ 13a Abs. 2 ErbStG) ist unabhängig von den persönlichen Freibeträgen (§ 16 ErbStG) und dem früheren Freibetrag für Betriebsvermögen. Demnach kann der Abzugsbetrag auch dann noch in Anspruch genommen werden, wenn die anderen Freibeträge bereits ganz oder teilweise verbraucht sind.

Rz. 223

In den Fällen, in denen der Abzugsbetrag von 150.000 EUR beim Erwerb von begünstigtem Vermögen nicht in voller Höhe genutzt werden kann (z. B. einem Erwerb begünstigten Vermögens von 900.000 EUR), stellt sich die Frage, ob der verbleibende Abzugsbetrag innerhalb der nächsten 10 Jahre noch für weitere Erwerbe zur Verfügung steht. Der Normzweck besteht darin, gerade kleinen Unternehmen eine zusätzliche Verschonung zu gewähren. Dies spricht dafür, dass ein nicht verbrauchter Teil des Abzugsbetrags auch noch für spätere Erwerbe genutzt werden kann. Allerdings handelt es sich nicht um einen festen Abzugsbetrag, sondern lediglich um einen Höchstbetrag. Die Konzeption eines gleitenden Abzugsbetrags, der je nach Einzelfall zwischen 0 und 150.000 EUR beträgt, deutet darauf hin, dass der Abzugsbetrag durch jede Inanspruchnahme vollständig verbraucht ist. Im Ergebnis ist daher davon auszugehen, dass der Abzugsbetrag auch dann auf die Dauer von 10 Jahren nicht mehr genutzt werden kann, wenn er bei einem früheren Erwerb nur teilweise genutzt worden ist.^[7]

Nach Auffassung des BFH^[8] kann der Abzugsbetrag innerhalb des 10-Jahreszeitraums stets nur für den 1. Erwerb berücksichtigt werden. Dies gilt auch dann, wenn der Abzugsbetrag beim 1. Erwerb au...