Frotscher/Drüen, UmwStG § 11 Wertansätze in der steuerli ... / 2.2.2 Steuerliche Schlussbilanz: Rechtsnatur, Aufstellungsstichtag, Verhältnis zur regulären Steuerbilanz

Rz. 43

Von der handelsrechtlichen Schlussbilanz zu unterscheiden ist die Übertragungsbilanz der übertragenden Körperschaft nach § 11 UmwStG (die steuerliche Schlussbilanz – zu erstellen i. d. R. von der übernehmenden Körperschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin). Die steuerliche Schlussbilanz erfasst das gesamte übergehende Vermögen (zu den Einzelheiten Rz. 54ff., Rz. 170ff., Rz. 173ff.) und dient damit insbes. der Ermittlung eines Übertragungsgewinns sowie korrespondierend der Übernahmebilanzierung bei der übernehmenden Körperschaft^[1]. Sie ist nach Verwaltungsauffassung eine eigenständige Bilanz, für die von §§ 238ff. HGB (und damit auch von § 17 Abs. 2 S. 2 UmwG) und §§ 5ff. EStG abweichende Ansatz- und Bewertungsvorschriften gelten (letzteres umstritten, Rz. 68f.).^[2] Es existiert keine Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die steuerliche Schlussbilanz.^[3] Die steuerliche Schlussbilanz steht damit insbes. eigenständig neben der regulären Steuerbilanz i. S. d. §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG.^[4]

Rz. 43a

Aufstellungsstichtag ist der steuerliche Übertragungsstichtag (§ 2 Abs. 1 UmwStG).^[5] Dieser ist zwingend identisch mit dem Stichtag der handelsrechtlichen Schlussbilanz (Rz. 42b).^[6] Mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags endet die Ertragsteuerpflicht der übertragenden Körperschaft und damit auch ihr letztes (steuerliches) Wj.^[7] Fällt dieser Stichtag nicht auf das reguläre Wj.-Ende, entsteht steuerlich zwingend ein Rumpf-Wj.,^[8] dem das FA nicht nach § 7 Abs. 4 S. 3 KStG zustimmen muss.^[9] Für dieses letzte (Rumpf-)Wj. hat die übertragende Körperschaft ihre letzte reguläre Steuerbilanz aufzustellen und wird letztmals zur KSt und GewSt veranlagt.^[10]

Rz. 43b

Bei zulässiger Buchwertfortführung sind letzte reguläre Steuerbilanz und steuerliche Schlussbilanz somit grds. identisch (vgl. § 1 Abs. 5 Nr. 4 UmwStG). Dann kann die reguläre Steuerbilanz (oder – m. E. ausreichend – die Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV),^[11] zugleich als steuerliche Schlussbilanz fungieren. Dies ist gegenüber dem FA ausdrücklich zu erklären (weiter Rz. 90ff.).^[12] Erfolgt die Verschmelzung zum gemeinen Wert oder zu einem Zwischenwert, muss die steuerliche Schlussbilanz aus der letzten regulären Steuerbilanz entwickelt werden, die dann einen Übertragungsgewinn (Rz. 192ff.) ausweist.^[13]

[1] § 12 UmwStG Rz. 6f.

[2] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.02, Rz. 03.01, Rz. 11.03, Rz. 03.04.

[3] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.05; Schneider, in Beck’sches StB-Handbuch 2021/22, Kapitel Q Rz. 134.

[4] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.02, Rz. 03.01; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 11 UmwStG Rz. 15.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.02.

[6] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 02.02; BFH v. 17.1.2018, I R 27/16, BFH/NV 2018, 807; zu abweichenden Stichtagen nach ausl. Recht bei grenzüberschreitender oder rein ausl. Verschmelzung § 2 UmwStG Rz. 116.

[7] BFH v. 13.2.2008, I R 11/07, BFH/NV 2008, 1538.

[8] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.02, Rz. 03.01.

[9] BFH v. 13.2.2008, I R 11/07, BFH/NV 2008, 1538; Schrade, in Böttcher/Habighorst/Schulte, Umwandlungsrecht, 2. Aufl. 2019, § 11 UmwStG Rz. 77.

[10] BFH v. 13.2.2008, I R 11/07, BFH/NV 2008, 1538; Klingberg, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 2 UmwStG Rz. 27; die Bescheide ergehen gegen die übernehmende Körperschaft als Rechtsnachfolgerin. Zur fortbestehenden handelsrechtlichen Rechnungslegungspflicht bis zum zivilrechtlichen Erlöschen der übertragenden Körperschaft Schneider, in Beck’sches StB-Handbuch 2021/22, Kapitel Q Rz. 109.

[11] S. a. Dötsch/Stimpel, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 11 UmwStG Rz. 46; zur grds. Gleichstellung der Überleitungsrechnung mit der Steuerbilanz nach § 60 Abs. 2 S. 2 EStDV BFH v. 15.6.2016, I R 69/15, BFH/NV 2016, 1866 (zu § 20 UmwStG) und BFH v. 27.5.2020, XI R 12/18, BFH/NV 2020, 1336 (zu § 4 Abs. 2 EStG).

[12] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 11.02, Rz. 03.01.

[13] Schneider, in Beck’sches StB-Handbuch 2021/22, Kapitel Q Rz. 135.