Frotscher/Drüen, UmwStG § 20 Einbringung von Unternehmen ... / 3.3.1.5 Anteile an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft

Rz. 136

Die Einbringung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft fällt unter § 21 UmwStG, sofern die Anteile nicht zu einem Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil gehören. Dass die Anteile auch zu einem Unternehmensteil gehören und zusammen mit diesem als ein Sacheinlagegegenstand i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG eingebracht werden können, ergibt sich u. a. im Umkehrschluss aus § 20 Abs. 3 S. 4 UmwStG, wonach Anteile an Kapitalgesellschaften zu einem eingebrachten Betriebsvermögen gehören können.

Rz. 137

Fraglich ist, ob § 21 UmwStG nur dann zur Anwendung kommt, wenn die Anteile an einer Kapitalgesellschaft in einem isolierten Vorgang übertragen werden, der auch nicht in einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der Einbringung des übrigen Unternehmensteils steht.^[1]

Rz. 138

Eine Auffassung geht davon aus, dass § 21 UmwStG als lex specialis für die Übertragung von Anteilen an Kapitalgesellschaften anzusehen ist, die eine gewisse Magnetwirkung ausstrahlt. Diese Magnetwirkung führt immer dann zur vorrangigen Anwendung des § 21 UmwStG, wenn die Zugehörigkeit der Gesellschaftsanteile zu dem Unternehmensteil nicht stark genug ist. Eine ausreichend starke Zugehörigkeit zu dem Unternehmensteil wird nach dieser Auffassung dann anzunehmen sein, wenn die Gesellschaftsanteile entweder eine wesentliche Betriebsgrundlage^[2] darstellen oder tatsächlich – entsprechend der tatsächlichen Zugehörigkeit von Gesellschaftsanteilen zu einer Betriebsstätte – zu dem Unternehmensteil gehören, diesem also zu dienen in der Lage sind.^[3]

Rz. 138a

Nach anderer Auffassung soll § 20 UmwStG immer vorrangig zur Anwendung kommen, wenn die Anteile an einer Kapitalgesellschaft zum Betriebsvermögen eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils gehören und zusammen mit den übrigen Wirtschaftsgütern eingebracht werden.^[4]

Rz. 139

Handelt es sich bei den Anteilen um eine wesentliche Betriebsgrundlage des Unternehmensteils, kommt die Aufteilung in eine Sacheinlage und einen Anteilstausch schon deshalb nicht infrage, weil dadurch die Voraussetzungen für eine Sacheinlage nach § 20 Abs. 1 UmwStG entfielen.

Rz. 140

Die Miteinbringung von Anteilen an einer Komplementär-GmbH, die zum Sonderbetriebsvermögen II und mithin zum Mitunternehmeranteil gehören, fällt in jedem Fall unter § 20 UmwStG, auch wenn es sich bei den Anteilen an der Komplementär-GmbH nicht um eine wesentliche Betriebsgrundlage handeln sollte, weil die Personengesellschaft einen originären Betrieb hat.

Rz. 141

Bei den Anteilen des Besitzunternehmens an der Betriebskapitalgesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung handelt es sich um eine wesentliche Betriebsgrundlage.^[5]

Rz. 142

Auch einbringungsgeborene Anteile i. S. d. § 21 UmwStG a. F. können zu einem Unternehmensteil und mithin zu einem Sacheinlagegegenstand i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG gehören. In diesem Fall sind die besonderen Rechtsfolgen des § 20 Abs. 3 S. 4 UmwStG zu beachten.

[1] S. § 21 Rz. 1, 63; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 21.01; Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 20 UmwStG Rz. 31ff.; Menner, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 20 Rz. 74; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 21 UmwStG Rz. 8; eher ablehnend Behrens, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 8. Aufl. 2019, § 21 Rz. 8ff.

[2] Keine wesentliche Betriebsgrundlage z. B. bei nur gewillkürtem Betriebsvermögen, BFH v. 17.4.1996, X R 128/94, BFH/NV 1996, 877.

[3] In diese Richtung Behrens, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 21 UmwStG Rz. 8ff.

[4] S. § 21 Rz. 1, 63; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 21.01; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 21 UmwStG Rz. 8; Rabback, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 21 UmwStG Rz. 13.

[5] BFH v. 24.10.2000, VIII R 25/98, BStBl II 2001, 321, BFH/NV 2001, 515; Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 20 UmwStG Rz. 70.