Frotscher/Drüen, UmwStG § 24 Einbringung von Betriebsver ... / 2.3.3.2.3 Streitige Einbringungsformen

Rz. 53

Zwischenzeitlich nicht mehr streitig ist, dass die Übertragung allein des wirtschaftlichen Eigentums auf eine Personengesellschaft bereits als Einbringung i. S. d. § 24 Abs. 1 UmwStG zu werten ist.^[1]

Rz. 54 einstweilen frei

Rz. 55

In der Literatur noch nicht ganz unstreitig ist, ob die (teilweise) Überführung lediglich in das Sonderbetriebsvermögen bei der übernehmenden Personengesellschaft ausreicht, um in den Anwendungsbereich des § 24 UmwStG zu gelangen.^[2]

Der BFH hält es für die Einbringung eines ganzen Mitunternehmeranteils gar für ausreichend, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen im Sonderbetriebsvermögen der (übertragenen) Ausgangsgesellschaft in das Sonderbetriebsvermögen der Zielgesellschaft überführt werden.^[3]

Rz. 56 einstweilen frei

Rz. 57

Unstreitig ist dagegen, dass die ausschließliche Überführung des gesamten Einbringungsgegenstandes in das Sonderbetriebsvermögen nicht den Anwendungsbereich des § 24 UmwStG eröffnet, da es in diesem Fall an der erforderlichen Gewährung von Gesellschaftsrechten fehlt.

Rz. 58

Ebenfalls kaum mehr streitig ist, ob das erweiterte Anwachsungsmodell in den Anwendungsbereich des § 24 UmwStG fällt.

Rz. 59 – 62 einstweilen frei

Rz. 63

Für die Erfassung des erweiterten Anwachsungsmodells vom Anwendungsbereich des § 24 UmwStG spricht auch die Rspr.^[4] Auslösendes Moment für die Anwachsung war dort das unentgeltliche Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer zweigliedrigen Personengesellschaft, worin der BFH eine unentgeltliche Übertragung dessen Mitunternehmeranteils sah. Im Ergebnis hat der BFH nur die unentgeltliche Übertragung des Mitunternehmeranteils gem. § 6 Abs. 3 EStG als steuerneutral beurteilt und dem anschließenden Vermögensübergang infolge der Anwachsung keine weitere steuerliche Bedeutung beigemessen. In entsprechender Anwendung dieser Urteilsgrundsätze sollte auch die infolge der Einbringung des vorletzten Mitunternehmeranteils ausgelöste Anwachsung auf die übernehmende Personengesellschaft steuerlich unbeachtlich sein.

Rz. 64

Die disquotale (einseitige) entgeltliche Kapitalerhöhung ist steuerlich so zu beurteilen, dass die nicht an der Kapitalerhöhung teilnehmenden Gesellschafter Teile ihrer Mitunternehmeranteile veräußern. Nach der bisherigen Rspr. des BFH ist dieser Fall nicht anders zu beurteilen als der Neueintritt eines Gesellschafters in eine bereits bestehende Personengesellschaft (Rz. 53) mit der Folge, dass aus Sicht der nicht an der Kapitalerhöhung teilnehmenden Gesellschafter § 24 UmwStG zur Anwendung kommt.^[5]

Rz. 65

Während § 24 UmwStG beim Beitritt eines neuen Gesellschafters auch nach der neuen Rechtslage für die Altgesellschafter unstreitig zur Anwendung kommen soll^[6], wird die weitere Anwendung des § 24 UmwStG für den Fall der einseitigen Kapitalerhöhung teilweise kritisch gesehen.^[7]

Rz. 66 einstweilen frei

Rz. 67

Die Anwendung des § 24 UmwStG ist zumindest dann sehr fraglich, wenn der gewerblich geprägte Betrieb einer Personengesellschaft nur aus einem oder mehreren einzelnen Wirtschaftsgütern besteht. Bei einem solchen Übertragungsvorgang würde es zu einer konkurrierenden Anwendung von § 24 UmwStG und § 6 Abs. 5 EStG kommen. Diese Konkurrenz ist im Zweifel zugunsten der vorrangigeren Anwendung des § 24 UmwStG als lex specialis aufzulösen.^[8]

[1] Herlinghaus, FR 2007, 286; Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 24 UmwStG Rz. 104; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 24.03 i. V. m. Rz. 01.43; OFD Hannover v. 30.1.2007, S – 1978c – 56 – StO 243, DB 2007, 888

[2] Bejahend u. a. Rasche, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 2019, § 24 UmwStG Rz. 80; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 24.05; eher verneinend Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 24 UmwStG Rz. 15.

[3] BFH v. 17.4.2019, IV R 12/16, BStBl II 2019, 745, BFH/NV 2019, 1179.

[4] BFH v. 10.3.1998, VIII R 76/96, BStBl II 1999, 269.

[5] BFH v. 25.4.2006, VIII R 52/04, BStBl II 2006, 847, BFH/NV 2006, 1772.

[6] Rasche, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 2019, § 24 UmwStG Rz. 14; Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 24 UmwStG Rz. 24.

[7] Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 24 UmwStG Rz. 26, Rz. 80.

[8] Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 24 UmwStG Rz. 82.