Hessisches FG Zwischenurteil vom 14.04.1999 - 7 K 1197/99

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer 1992

Gründe

Die Klage hat dem Grunde nach (§ 99 Abs. 1 FGO) keinen Erfolg.

Gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 e/§ 17 Abs. 1 Satz 1 und 2, Abs. 2 Satz 1 und 2 EStG hat A mit der Übertragung aller GmbH-Geschäftsanteile an die … einen nach § 50 Abs. 1 Satz 4/§ 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn in Höhe der Differenz zwischen dem – den notariell beurkundeten Kaufpreis von … – DM weit übersteigenden – gemeinen Wert und dem Nennwert dieser Samtbeteiligung erzielt.

Hatte A weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt im Inland (§ 1 Abs. 4 EStG), so gehört der streitbefangene Veräußerungsgewinn zu den beschränkt einkommensteuerpflichtigen gewerblichen Einkünften im Sinne des § 49 Abs. 1 Nr. 2 e EStG. Bei der notariell beurkundeten Abtretung aller Geschäftsanteile an einer GmbH mit Sitz in … zum „Kaufpreis von … – DM” handelte es sich insgesamt um eine Anteilsübertragung „unter den Voraussetzungen des § 17 EStG”. Einer entgeltlichen, d.h. kaufweisen, tauschweisen oder tauschähnlichen, Veräußerung von Geschäftsanteilen im Sinne des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG steht seit dem Streitjahr 1992 deren verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft gleich (§ 17 Abs. 1 Satz 2 EStG). Nach dem Auslegungsverständnis des erkennenden Senats gilt dies auch für den vorliegenden Fall eines gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 e EStG 1992 beschränkt einkommensteuerpflichtigen Veräußerungsgewinns. Die nachträgliche Streichung des dortigen Zusatzes „aus der Veräußerung” durch das Mißbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz vom 21.12.1993 hat – wie es auch in der Gesetzesbegründung heißt (BT-Drs. 12/5630, 64) – nur der Klarstellung gedient. Das folgt schon aus der unveränderten Überschrift des § 17 EStG „Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften bei wesentlicher Beteiligung”. Denn danach gehört auch eine veräußerungsgleiche, verdeckte Einlage (§ 17 Abs. 1 Satz 2 EStG) zu den dortigen „Veräußerungstatbeständen”.

Unter den Steuerverhaftungsvoraussetzungen des § 17 EStG erfüllen teilentgeltliche Beteiligungsübertragungen dann – jeweils quotal – sowohl den Steuertatbestand des § 17 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 EStG als auch den Steuertatbestand des § 17 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 2 EStG, wenn keine gemischte Schenkung, sondern eine gemischte verdeckte Einlage vorliegt (Hinweis auf Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 18. Aufl., § 17 Rz. 101 f. und 110). Das ist hier der Fall, weil A als eine – jedenfalls über seine Familienstiftung – schon den Altgesellschaftern der … nahestehende Person dieser seine nach § 17 EStG steuerverhaftete Samtbeteiligung an der GmbH zu einem mit … – DM unangemessen niedrigen Kaufpreis abgetreten und die durch den Rechtskauf verdeckte Zuwendung des Mehrwerts ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat.

Bei einander nahestehenden Vertragspartnern besteht keine Vermutung für ein vollentgeltliches Rechtsgeschäft (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH– vom 07.03.1995 VIII R 29/93, Bundessteuerblatt –BStBl– II 1995, 693, 696). Ein nicht nur objektiv, sondern auch subjektiv unausgewogener Leistungsaustausch wird hier bereits durch die Mitübertragung des Gewinnbezugsrechts „rückwirkend zum 01.01.1992” und die dann schon am 14.12.1992 ausgeschüttete … Dividende indiziert (vgl. dazu die BFH-Urteile vom 21.05.1986 I R 190/81, BStBl II 1986, 815, 816, und vom 23.10.1996 I R 55/95, BStBl II 1998, 9, 91). Dagegen sticht weder das Argument, die … habe die GmbH-Beteiligung in ihrer Handelsbilanz (insofern nur) mit einem Mindestwert von umgerechnet … – DM aktivieren müssen, noch der Einwand, im Abtretungszeitpunkt 15.10.1992 habe die (endgültige) Schließung des GmbH-Restaurantbetriebs zum 31.12.1993 gedroht. Offenbar brauchte nach den niederländischen Rechnungslegungsvorschriften bloß der Substanzwert angesetzt zu werden (Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 23 UmwStG 1995 Rz. 237 „Niederlande”; laut Widmann, wie vor, Thömmes/Betten in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, Anh. 3 NL 87, und Reichel, Recht der Internationalen Wirtschaft – RIW– 1995, 751, 753, besteht bei der steuerlichen Gewinnermittlung dort ebenfalls die Möglichkeit des Buchwertansatzes). Gerade beim vorliegenden Übergang einer Samtbeteiligung hängt der gemeine Anteilswert aber auch wesentlich von den Gewinnen ab, die beide Vertragspartner aus diesem Unternehmen erwarten (vgl. dazu BFH-Urteil vom 24.03.1983 IV R 138/80, BStBl II 1984, 233, 235). Dementsprechend ist er, soweit er sich nicht aus gewöhnlichen Verkäufen ableiten läßt, die weniger als ein Jahr zurückliegen, unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten mit einem etwaigen Paketzuschlag zu schätzen (§ 11 Abs. 2 Satz 2, Abs. 3 des Bewertungsgesetzes). Für das Streitjahr 1992 kann diese Schätzung noch unter Zugrundelegung des „Stuttgarter Verfahrens” nach den Vermögensteuer-Richtlinien 1989 durchgeführt werden (BFH-Urteile vom 21.01.1993 XI R 33/92, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs –BFH/NV– 1994, 12, und vom ...