Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / b) Fälle der Beherrschung der Betriebs-KapGes durch die maßgebliche Personengruppe

Rn. 320b

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Vorbemerkung

Bei der Betriebs-GmbH muss die "Personengruppe", die die Besitz-PersGes beherrscht, auch nur über eine einfache, nicht eine 75 %ige qualifizierte Mehrheit verfügen, weil die einfache Mehrheit für die Beherrschung gemäß § 47 Abs 1 GmbHG ausreichend ist (wenn dies nicht gesellschaftsvertraglich zugunsten eines qualifizierten Mehrheitsprinzips abbedungen ist: s FG Mchn vom 05.06.2003, EFG 2003, 1535 zu 2.a.

Dies deutlich klarstellend BFH vom 20.05.2021, BFH/NV 2021, 1424 Rz 25 insbesondere für die Frage der Beherrschung einer Betriebs-KapGes, dass ohne Beherrschung der Gesellschafterversammlung (Stimmrechte mehr als 50 %) eine personelle Verflechtung zum Besitzunternehmen ausscheidet. Allein über eine Bestellung zum Geschäftsführer kann danach, auch bei Einzelvertretungsbefugnis, eine Betriebs-KapGes nicht beherrscht werden.

Eine Beherrschung der Betriebs-KapGes durch die maßgebliche Personengruppe liegt in den nachfolgenden Fällen (ba–bc – s Rn 320c–320e) vor:

ba) Stimmrechtsausschluss nur bei Abschluss/Modifizierung des Nutzungsvertrags

Rn. 320c

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Eine personelle Verflechtung liegt lt IV. Senat BFH BStBl II 1989, 455 (so auch BFH BStBl II 2006, 415; BFH X BStBl II 1997, 44) auch dann vor, wenn der/die beherrschende/n Gesellschafter der Betriebs-KapGes bei Gesellschafterbeschlüssen über bestimmte laufende Geschäfte (insbesondere Abschluss/Modifizierung des Nutzungsvertrags) mit dem ihm zustehenden Besitzunternehmen gemäß § 47 Abs 4 S 2 GmbHG vom Stimmrecht ausgeschlossen ist/sind (glA Kempermann, GmbHR 2005, 317, 323; Tiedtke/Gareiss, GmbHR 1991, 202, 211; kritisch Söffing, BB 1998, 397). Da diese Rechtshandlungen zur laufenden Geschäftsführung der GmbH gehören (§§ 35, 37 GmbHG), besteht kein Anlass, hierüber einen Beschluss der Gesellschafterversammlung herbeizuführen; für Beschlüsse über die Bestellung und Abberufung von Geschäftsführern besteht idR kein Stimmverbot, so dass auf Dauer nur der Wille des Mehrheitsgesellschafters realisierbar ist (ebenso BFH BStBl II 1997, 44; auch s BFH BStBl II 2006, 415; BFH/NV 2008, 384).

Das gilt, s BFH BStBl II 1997, 44, insbesondere dann, wenn der Nutzungsvertrag bereits vor dem Stimmrechtsausschluss mit Genehmigung des/der Minderheitsgesellschafter/s abgeschlossen worden war.

bb) Existenz eines Nur-Betriebsgesellschafters

Rn. 320d

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Ein Nur-Betriebsgesellschafter verhindert, auch bei Vereinbarung des Einstimmigkeitsprinzips in der GmbH (zum Einstimmigkeitsprinzip bei der Besitz-PersGes s Rn 320a, 321 zu (4) sowie BFH vom 28.05 2020, BStBl II 2020, 710), eine personelle Verflechtung nicht, wenn

• sich der zwischen Betriebs-GmbH und Besitzgesellschaft geschlossene Mietvertrag alle x Jahre verlängert, sofern er nicht gekündigt wird, weil die alle x Jahre anstehende Verlängerung des Mietvertrages wirtschaftlich nicht einem einstimmig zu beschließenden Neuabschluss gleichsteht (und der Nur-Betriebsgesellschafter eine Mietverlängerung nicht verhindern kann, weil er eine Kündigung nicht herbeiführen kann), so BFH vom 24.11.2004, BFH/NV 2005, 545, bzw
• ein langfristiger Pachtvertrag (im Urteilsfall über 15 Jahre), der sich im Anschluss daran automatisch um jeweils ein Jahr verlängerte, schon vor Beitritt des Nur-Betriebsgesellschafters geschlossen wurde, s FG Nbg vom 28.06.2005, I 320/2001, DStRE 2006, 671 rkr.

bc) Ersatzweise Beherrschung durch Stimmrechtsvollmachten

Rn. 320e

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Eine personelle Verflechtung kann in Fällen, in denen der Anteilsbesitz der die Besitz-PersGes beherrschenden "Personengruppe" dieser in der Betriebs-GmbH keine einfache Stimmenmehrheit gewährt, durch Stimmrechtsvollmachten bewusst hergestellt werden: s Woerner, DStR 1986, 735, 740. Auch eine jederzeit widerrufliche Vollmacht für den von § 181 BGB befreiten Gesellschafter-Geschäftsführer und Mehrheitsgesellschafter der Besitz-PersGes, auch über den Tod des Vollmachtgebers hinaus ohne weiteres seinen nicht zur Beherrschung ausreichenden Minderheitsanteil an der Betriebs-GmbH auf über 50 % bis zu 98 % zu erhöhen – gilt grundsätzlich bis zum Widerruf durch den Erben (§ 168 BGB) –, steht bis zum tatsächlichen Widerruf der beherrschenden Stellung des Klägers in der GmbH nicht entgegen und reicht als Beweisanzeichen für eine personelle Verflechtung: BFH vom 29.01.1997, BStBl II 1997, 437.

Räumt umgekehrt ein Mehrheits-Gesellschafter der Betriebs-GmbH an seinen Geschäftsanteilen einem Dritten – hier seiner Ehefrau für die Dauer von 12 Jahren – einen Nießbrauch und eine Vollmacht zur Ausübung der Stimmrechte bei der Betriebs-GmbH nebst Geschäftsführerstellung ein, bleibt er dennoch Träger der Mitgliedschaftsrechte und damit die personelle Verflechtung erhalten, weil eine unwiderrufliche Stimmrechtsvollmacht wegen § 47 Abs 3 GmbHG zivilrechtlich unwirksam wäre und bei einer widerruflichen Stimmrechtsvollmacht der Widerruf aus wichtigem Grund stets zulässig bliebe; zudem erhielt der Gesellschafter Handlungsvollmacht: BFH BFH/NV 2009, 1647; FG Nds vom 02.09.2008, EFG 2009, 2022 rkr.