Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / c) Gruppenähnlichkeit

Rn. 132

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Die Rspr und das ganz überwiegende Schrifttum haben eine bloße Gruppenähnlichkeit – entgegen der in diesem Kommentar vertretenen Auffassung – nicht genügen lassen (vgl die Hinweise in s Rn 129). Dagegen verstehen ua Tipke, StuW 1974, 340; Tipke, StuW 1975, 152f und 328; Erdweg, FR 1978, 417, 421; Grube, StuW 1981, 34, 39 und 40; Martin, Anm in StRK EStG § 18 R 516; Kupfer, KÖSDI 1990, 8066, 8072; Glanegger/Güroff, , § 2 GewStG Rz 254, 258 (10. Aufl); List, BB 1993, 1488; Korn, KÖSDI 2003, 13 606 die Worte und "ähnlicher Berufe" in § 18 Abs 1 Nr 1 EStG als Generalklausel, die es letztlich ermöglicht, den Gesetzgeber einer fortlaufenden Anpassung des Berufskataloges im Wege der Auslegung zu entheben. Allerdings verlange er für die Anerkennung eines ähnlichen Berufes einschränkend eine Verdichtung zu einem gewissen Berufsbild. Grube, StuW 1981, 34, 39 will aus der nachträglichen Einfügung der beratenden Volks- und Betriebswirte in die Gruppe der rechts- und wirtschaftsberatenden Berufe folgern, dass auch eine Gruppenähnlichkeit ausreiche.

Eine solche Tendenz kann indes der Rspr nicht entnommen werden (vgl die in s Rn 129 angegebene Rspr).

Rn. 133

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Kritik

Die Tatsache, dass die aufgezählten Berufsgruppen ungleichartig sind, spricht nicht dafür, dass ihnen nicht einmal ein einheitlicher übergeordneter Typus des freien Berufes zu entnehmen sei (so jedoch Graf, INF 1990, 49, 51; Stuhrmann in K/S/M, § 18 EStG Rz B 159; Brandt in H/H/R, § 18 EStG Rz 215 (Februar 2020); Stöcker in Lademann, § 18 EStG Rz 510; Moritz in Bordewin/Brandt, § 18 EStG Rz 450; Wihtol, FR 1977, 372; Kempermann, FR 1990, 535); im Gegenteil lässt sich die in BFH BStBl II 1990, 64; 1992, 826 angesprochene Notwendigkeit, wegen des Fehlens eines gesetzlich geregelten Berufsbildes des beratenden Betriebswirtes insoweit eigene Abgrenzungskriterien aufzustellen, nutzbar machen für ein übergeordnetes Bild des (steuerlichen) Freiberufs. Die Unstimmigkeit der hM zeigt sich eindrucksvoll im Fall BFH BStBl II 2003, 761, wo eine Datenschutzbeauftragte mit interdisziplinären Kenntnissen und Tätigkeiten in einer Vielzahl von (normalerweise akademisch vermittelten) Fachgebieten nicht als Freiberuflerin anerkannt wurde, im Gegensatz zum Wirtschaftsingenieur (s Rn 129b). Ähnlich im Fall BFH BStBl II 2020, 222 (s Rn 170b).

Rn. 133a

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Unübersehbar aber wird das methodische Chaos angesichts der Rspr zur Ähnlichkeit bei den Heil(hilfs)berufen (BFH BStBl II 2004, 509; 2004, 954; 2019, 776; s Rn 161ff). Hier interessiert der Grundsatz von der Entsprechung der Tätigkeitsmerkmale (man vergleiche nur die Unterschiede zwischen einem Podologen, einem Krankengymnasten und einem Audio-Psycho-Phonologen) ebenso wenig wie der Grundsatz von der Entsprechung von Ausbildung und staatlicher Anerkennung. Was den BFH insoweit allein interessiert, ist die Zulassung zu den/durch die gesetzlichen Krankenkassen. Schlimmer noch: fehlt es an einer solchen Zulassung, sei entscheidend und festzustellen, ob Ausbildung, Erlaubnis und Tätigkeit mit den Erfordernissen des § 124 Abs 2 S 1 Nr 1–3 SGB V vergleichbar seien – ganz so, als stünde eine Berufsgruppe "Heil(hilfs)berufe nach § 124 Abs 2 SGB V" im Katalog. Neuerdings genügt auch der Abschluss eines sog "Integrierten Versorgungsvertrags" zwischen dem Berufsverband und einer gesetzlichen Krankenkasse (BFH BStBl II 2019, 776). Im Klartext schafft der BFH eine mehrstufige Gruppenähnlichkeit innerhalb der Heil(hilfs)berufe – und dies auch noch aufgrund von sachfremden, nicht ähnlichkeitsrelevanten "Kriterien". Angesichts dessen bei anderen Berufen auf dem Grundsatz der Einzelähnlichkeit zu bestehen, ist inkonsequent und willkürlich.

Rn. 134

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Die Tatsache, dass die Rspr des BFH nach der Rspr des BVerfG verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist (vgl BVerfG FR 2001, 367; HFR 2001, 496; StEd 2001, 307), steht dem hier vertretenen Verständnis des Begriffs der Ähnlichkeit nicht entgegen. Allerdings muss die Zurückhaltung des BVerfG verwundern. Denn gerade die bunte, durch keine sachgerechten Abgrenzungskriterien gekennzeichnete Mischung der Katalogberufe (hierauf weist der BFH zur Begründung der Einzelähnlichkeit ja beständig hin) und der inkonsequente Umgang der Rspr mit dem Begriff der Einzelähnlichkeit zeigen die Willkürlichkeit der Privilegierung bestimmter Berufsgruppen durch § 18 Abs 1 Nr 1 EStG offen auf (ähnlich Pezzer, FS J. Lang 2010, 491; wie BFH jedoch Kempermann, FR 2010, 1048).