Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3c ... / 2. Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift

Rn. 4

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Das Korrespondenzprinzip resultiert aus dem objektiven Nettoprinzip als Subprinzip des Leistungsfähigkeitsprinzips. IRd verfassungsrechtlich gebotenen Lastengleichheit (Art 3 Abs 1 GG) hat sich der Steuergesetzgeber dafür entschieden, die objektive finanzielle Leistungsfähigkeit nach dem Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den beruflichen Erwerbsaufwendungen andererseits – also nach den Reineinkünften als Nettogröße – zu bemessen (sog objektives Nettoprinzip, s Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 8 Rz 54 ff, 23. Aufl). Ob das objektive Nettoprinzip unmittelbar verfassungsrechtlich verankert ist, ist str, aber letztlich nicht entscheidungserheblich. Nach dem sog Folgerichtigkeitsgebot ist das objektive Nettoprinzip zumindest mittelbar verfassungsrechtlich geboten, da eine einmal getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne einer Belastungsgleichheit umgesetzt werden muss (BVerfG v 09.12.2008, 2 BvL 1/07 ua, BVerfGE 122, 210 (231); zum Folgerichtigkeitsgebot umfassend Karrenbrock, Die steuerliche Berücksichtigung ausländischer Betriebsstättenverluste im Inland, 35ff).

Rn. 5

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Die Vorschrift des § 3c Abs 1 EStG ist nach der Rspr mit dem objektiven Nettoprinzip vereinbar und verfassungskonform. Die gegen die Vorschrift des § 3c Abs 2 EStG erhobenen verfassungsrechtlichen Bedenken (von Beckerath in Kirchhof, § 3c EStG, Rz 2, 19. Aufl; Nacke, FR 2011, 699; Stiller, StuW 2011, 75; Bareis, FR 2015, 1; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 11 Rz 15, 23. Aufl) werden von der Rspr nicht geteilt (BFH v 19.06.2007, VIII R 69/05, BStBl II 2008, 551; BVerfG v 09.02.2010, 2 BvR 2659/07 nv, nicht zur Entscheidung angenommen; BFH v 05.02.2009, VIII B 59/08, DStRE 2009, 641). Zwar durchbricht das Halbabzugsverbot (heute Teilabzugsverbot) des § 3c Abs 2 EStG für die mit laufenden Gewinnausschüttungen zusammenhängenden Ausgaben das objektive Nettoprinzip; nach Ansicht des BFH ergibt sich jedoch eine sachliche Rechtfertigung, auch solche BA und WK, die im Zusammenhang mit laufenden Einnahmen iSv § 3 Nr 40 S 1 Buchst d – i EStG stehen, nach § 3c Abs 2 S 1 EStG nur hälftig (heute zu 60 %) zum Abzug zuzulassen. Dies ergebe sich aus der systematischen Parallele des anteiligen Abzugsverbots zu laufenden Ausschüttungen und Veräußerungsvorgängen, die dem Halbeinkünfteverfahren (heute Teileinkünfteverfahren) unterliegen (BFH v 19.06.2007, VIII R 69/05, BStBl II 2008, 551; aA von Beckerath in Kirchhof, § 3c EStG Rz 2, 19. Aufl; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 11 Rz 15, 23. Aufl). Dem Halb-/Teileinkünfteverfahren liegt die grundsätzliche gesetzgeberische Entscheidung zugrunde, den Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft – auch bei Veräußerungen durch eine natürliche Person – wie eine Gewinnausschüttung zu besteuern, weil die Veräußerung einer Beteiligung einer Totalausschüttung wirtschaftlich gleichkommt (sog typisierende Betrachtungsweise, vgl BT-Drucks 14/2683, 96).

Rn. 6

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

§ 3c Abs 2 EStG ist die Parallelvorschrift zu § 8b Abs 5 KStG, die ein pauschales BA-Abzugsverbot von 5 % der Ausschüttungen vorsieht, wenn die Beteiligung von einer Körperschaft gehalten wird. Das Teilabzugsverbot des § 3c Abs 2 EStG ist zwar europarechtskonform, da dies für inländische und ausländische Beteiligungen gleichermaßen gilt; jedoch kommt es zu einer Ungleichbehandlung der PersGes/des Einzelunternehmens gegenüber der KapGes, da bei Einzelunternehmen und PersGes pauschal 40 % der Kosten für Erträge und Gewinne nicht abziehbar sind (kritisch hierzu auch von Beckerath in Kirchhof, § 3c EStG Rz 2, 19. Aufl).