Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4d ... / c) Ermittlung des Deckungskapitals

Rn. 36

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Das Deckungskapital lt § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 Buchst a S 1 EStG ergibt sich durch Multiplikation des Jahresbetrags der lebenslänglich laufenden Leistung mit einem altersabhängigen Vervielfältiger aus der Tabelle in der Anlage 1 zu § 4d Abs 1 EStG.

• Den Jahresbetrag erhält man, indem man die Beträge addiert, die nach dem Stand bei Leistungsbeginn innerhalb der nächsten 12 Monate zu zahlen sind.
• Die Vervielfältiger stammen aus versicherungsmathematischen Barwerten durch Auf- und Abrundung ganzer Zahlen, wobei ein Rechnungszins von 5,5 % zugrunde gelegt wurde. Es wurde die Lebenserwartung nach dem Stand 1974 unterstellt. Ihre zwischenzeitliche Erhöhung ist nicht berücksichtigt. Auch beachten sie nicht, ob eine Hinterbliebenenversorgung zugesagt oder nicht versprochen wurde. Zudem gehen sie pauschalierend davon aus, dass nur Männer eine Hinterbliebenenversorgung erhalten, nicht jedoch Frauen, denn bei gleichem Alter von Mann und Frau ist der Vervielfältiger für Frauen geringer, weil bei ihnen das Fehlen von Hinterbliebenenversorgung unterstellt wird.

Beispiel:

Der Leistungsempfänger ist beim Leistungsbeginn 63 Jahre alt; seine Jahresrente beträgt EUR 1 200 (12 × EUR 100 Monatsrente).

Für die Ermittlung des Deckungskapitals ist die Jahresrente mit 12 zu multiplizieren. Es beträgt folglich EUR 14 400.

Würde es sich bei dem Leistungsempfänger um eine Frau handeln, käme dagegen nur ein Vervielfältiger von 11 zum Ansatz, weil bei den Vervielfältigern für Frauen keine Witwerrentenanwartschaft einkalkuliert wurde. Die Vernachlässigung der Hinterbliebenenanwartschaft bei Frauen ist nicht gerechtfertigt, da Witwerversorgung aus Gründen der Gleichberechtigung gewährt werden muss, wenn – wie üblich – schon Witwenversorgung zugesagt ist (BAG vom 05.09.1989, 3 AZR 575/88, DB 1989, 2615).

Rn. 37

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Die Vervielfältigertabelle in Anlage 1 (zu § 4d Abs 1 EStG) spricht vom "erreichten Alter" des Leistungsempfängers, das die FinVerw als das Alter im bürgerlich-rechtlichen Sinne versteht (R 4d Abs 3 S 5 EStR 2012; ebenso Blomeyer/Rolfs/Otto, Steuerrecht A Rz 232 (8. Aufl 2022); Dommermuth in H/H/R, § 4d Rz 57 (Dezember 2022)). Dabei gilt zB eine Person, die das 61. Lebensjahr nicht vollendet hat, als 60, gleichgültig, ob sie 60 Jahre und 1 Monat oder 60 Jahre und 11 Monate gelebt hat.

Dagegen legt die Ableitung der Vervielfältiger aus versicherungsmathematischen Barwerten die Anwendung der versicherungstechnischen Altersbestimmung nahe (Rau, § 4d EStG Rz 81; Stöckler/Karst, Steuerrecht der betrieblichen Altersversorgung 3. Teil Rz 190 (Dezember 2022); Höfer/Veit/Verhuven, BetrAVG Bd II, Kap 9 Rz 104 (Januar 2023)). Da bei dieser Altersbestimmung angefangene Lebensjahre bis zu 6 Monaten nicht und bei mehr als 6 Monaten voll zählen, ist das versicherungstechnische Alter entweder gleich dem bürgerlich-rechtlichen Alter oder ein Jahr höher.

Die in den Richtlinien vorgesehene bürgerlich-rechtliche Altersbestimmung erscheint nicht zwingend, so dass ein Wahlrecht möglich sein sollte, bei dem allerdings weder willkürlich zwischen beiden Methoden gewechselt werden darf noch der jeweils höhere Vervielfältiger verwendet werden darf (glA Rau, § 4d EStG Rz 81; weitergehend Stöckler/Karst, Steuerrecht der betrieblichen Altersversorgung 3. Teil Rz 191 (Dezember 2022); aA Blomeyer/Rolfs/Otto, Steuerrecht A Rz 232 (8. Aufl 2022) und Gosch in Kirchhof/Seer, § 4d EStG Rz 11 (22. Aufl 2023)).

Rn. 38

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Wenn die lebenslänglich laufende Leistung des Leistungsempfängers erhöht wird, richtet sich der Zeitpunkt der Altersbestimmung nach dem Alter beim Beginn der Erhöhungsleistung.

Rn. 39

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Die Zuwendung für Hinterbliebene bemisst sich nach der Vervielfältiger-Tabelle der Anlage 1 zu § 4d Abs 1 EStG, wobei das Alter des begünstigten Hinterbliebenen zu Beginn der Rentenzahlung und sein Geschlecht die Wahl des Vervielfältigers bestimmen. Obwohl in die Vervielfältiger für Männer bereits eine Anwartschaft auf Witwenrente eingerechnet ist, kann für eine an eine Mannesrente anschließende Witwenrente deren Deckungskapital so lange voll zugewendet werden, bis das zulässige Kassenvermögen (s Rn 40) erreicht oder überschritten ist (R 4d Abs 3 S 4 EStR 2012).

Wenn ein ArbN in Diensten des Unternehmens stirbt (Aktiventod), ist Alter und Geschlecht des Hinterbliebenen zum Zeitpunkt des Beginns der Hinterbliebenenleistung für die Wahl des Vervielfältigers maßgebend. Gleiches gilt, wenn der Hinterbliebenenleistung eine Versorgungsleistung an den Verstorbenen (Rentnertod) vorausging.