Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / 3. Sonderfall: Einlage eines WG aus dem PV in das BV einer Gesamthands-Personengesellschaft

Rn. 1155

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Als Reaktion auf das Urt des BFH v 09.06.2021, I R 32/17, BStBl II 2023, 686 hat der Gesetzgeber die Formulierung in § 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Buchst a EStG im Zuge des Wachstumschancengesetzes v 27.03.2024 (BGBl I 2024 Nr 108) angepasst, insoweit nach "Zuführung" die Worte "aus dem Privatvermögen" ergänzt. Damit wird klargestellt, dass sich der Anwendungsbereich auf Zuführungen aus dem PV begrenzt. Der BFH hatte in der genannten Entscheidung abweichend davon entschieden, dass auch verdeckte Einlagen einer inländischen KapGes in eine in einem EU-Mitgliedstaat ansässige Tochter-KapGes unter die Regelung fallen und daher mit den fortgeführten AK/HK zu bewerten sind, sofern die eingelegten WG erst innerhalb der letzten drei Jahre angeschafft oder hergestellt wurden.

Rn. 1156

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Nach Rspr des BFH BStBl II 2000, 230 (dem das BMF v 29.03.2000, BStBl I 2000, 462 dem Grunde nach folgt) wird die Überführung von WG aus dem PV in das BV einer PersGes eines Gesellschafters gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten als tauschähnlich und damit als entgeltlicher Vorgang gewertet. Damit liegt grds keine Einlage iSd § 6 Abs 1 Nr 5 EStG, sondern ein tauschähnliches Geschäft vor, wenn ein Gesellschafter WG in das BV einer Mitunternehmerschaft gegen Gewährung v Gesellschaftsrechten oder sonstigen Gegenleistungen überträgt (sog Einbringung). Im Ergebnis unterliegen § 6 Abs 1 Nr 5 EStG ausschließlich Einlagen außerhalb des Geltungsbereichs des § 6 Abs 5 S 3 EStG sowie § 6 Abs 6 S 1 EStG.

Rn. 1157

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Zur Behandlung der Einbringung zum PV gehörender WG in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer PersGes hat die FinVerw mit den Schreiben BMF v 29.03.2000, BStBl I 2000, 462 sowie BMF v 11.07.2011, BStBl I 2011, 713 ausführlich Stellung bezogen. Diese Schreiben sind unter Berücksichtigung des BMF v 26.07.2016, BStBl I 2016, 684 anzuwenden.

Letztgenanntes berücksichtigt, dass der BFH v 29.07.2015, IV R 15/14, DStR 2016, 311 und BFH v 04.02.2016, IV R 46/12, DStR 2016, 662 der in diesen Schreiben vertretenen Auffassung der FinVerw zum Teil widersprochen hat. Bislang hat die FinVerw die Auffassung vertreten, dass die Einbringung eines WG durch den Gesellschafter einer PersGes gegen Gutschrift eines Betrags ausschließlich auf dem sog Kapitalkonto II, nach dem BMF v 11.07.2011, BStBl I 2011, 713 als ein entgeltlicher Vorgang (und damit nicht als Einlage) anzusehen ist, der zur Gewährung von Gesellschaftsrechten führt, wenn nach den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen auf diesem Konto auch Verluste gebucht werden.

Nach Auffassung des BFH stellt ein solcher Vorgang jedoch keine Einbringung, sondern eine Einlage dar. Einbringungen in PersGes gegen Buchung auf einem Gesellschafterkonto stellen nach Auffassung des BFH nur dann entgeltliche Vorgänge dar und führen folglich nur dann zur Gewährung von Gesellschaftsrechten, wenn ein Kapitalkonto angesprochen wird, nach dem sich die maßgebenden Gesellschaftsrechte, insbesondere das Gewinnbezugsrecht, richten (das ist idR das sog Kapitalkonto I). Danach führt jedenfalls die ausschließliche Buchung auf dem Kapitalkonto II nicht zu einem entgeltlichen Vorgang und damit nicht zur Gewährung von Gesellschaftsrechten, sondern ist als Einlage zu behandeln.

Infolge der Anerkennung dieser Rspr erklärt das BMF Tz I. 2 und Tz II. 2. a. erster und dritter Spiegelstrich sowie Tz. II.2.b. des BMF v 11.07.2011, BStBl I 2011, 713 sowie Tz 24.07 des sog Umwandlungssteuererlasses (BMF v 11.11.2011, BStBl I 2011, 1314) als insoweit überholt, als danach sowohl eine Buchung, die ausschließlich auf einem variablen Kapitalkonto (insbesondere dem Kapitalkonto II) erfolgt, als auch eine Buchung, die teilweise auf einem variablen Kapitalkonto (insbesondere dem Kapitalkonto II) und teilweise auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto erfolgt, zu einer Gewährung von Gesellschaftsrechten und damit zu einem entgeltlichen Vorgang führt.

Es gilt somit Folgendes:

• Erfolgt die Gutschrift auf dem Kapitalkonto I eines Gesellschafters, handelt es sich um ein entgeltliches Geschäft mit entsprechenden AK bei der Gesellschaft und Veräußerungsgewinn oder -verlust beim Gesellschafter.
• Eine ausschließliche Buchung auf einem variablen Kapitalkonto (Kapitalkonto II) genügt dafür nicht. Dies gilt auch, wenn die Gegenbuchung teilweise auf dem Kapitalkonto I oder einem variablen Kapitalkonto und teilweise auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto der PersGes erfolgt.
• Sofern die Gutschrift für das eingebrachte WG nicht auf einem Kapitalkonto erfolgt, handelt es sich um die Begründung eines Darlehensverhältnisses. Die Einbringung ist ebenfalls in vollem Umfang als entgeltlich zu werten.

Rn. 1158–1164

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

vorläufig frei