Niedersächsisches FG Urteil vom 09.09.2019 - 3 K 52/17

Entscheidungsstichwort (Thema)

Auflösung negativer Ergänzungsbilanzen, wenn ein Gesellschafter gegen Abfindung und unter Auflösung der für ihn spiegelbildlich gebildeten positiven Ergänzungsbilanz aus der Personengesellschaft ausscheidet

Leitsatz (redaktionell)

Negative Ergänzungsbilanzen, die anlässlich des Eintritts eines neuen Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft zur Vermeidung des Überspringens stiller Reserven und zum Zwecke der Buchwertfortführung für die Altgesellschafter gebildet worden waren, sind wieder aufzulösen, wenn der neu eingetretene Gesellschafter gegen Abfindung und unter Auflösung der für ihn spiegelbildlich gebildeten positiven Ergänzungsbilanz wieder aus der Gesellschaft ausscheidet.

Normenkette

EStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2; GewStG § 7 S. 1; UmwStG § 24

Streitjahr(e)

2011

Nachgehend

BFH (Urteil vom 23.03.2023; Aktenzeichen IV R 27/19)

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die nach dem Eintritt eines neuen Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft für die Altgesellschafter zur Vermeidung des Überspringens von stillen Reserven und zum Zwecke der Buchwertfortführung nach § 24 UmwStG im Jahr 2005 aufgestellten negativen Ergänzungsbilanzen im Streitjahr 2011 infolge des Ausscheidens des neu eingetretenen Gesellschafters aus der Personengesellschaft gegen Abfindung und unter Auflösung der für ihn aufgestellten positiven Ergänzungsbilanz in diesem Zeitpunkt auch gewinnerhöhend aufzulösen sind.

I.

Die Klägerin ist eine GmbH, die formwechselnd mit Wirkung zum 1. Januar 2016 aus der A KG hervorgegangen ist.

Bis zum Jahr 2005 war die B Verwaltungs-KG alleinige Kommanditistin der A KG. Durch notariellen Vertrag vom 9. Dezember 2005 wurde die B Verwaltungs-KG unter Auflösung ohne Abwicklung als Ganzes auf die A KG mit Wirkung zum 30. Dezember 2005 verschmolzen. Hierdurch sind die Gesellschafter der B Verwaltungs-KG unmittelbar Kommanditisten der A KG geworden. Aufgrund einer unmittelbar nachfolgenden Erhöhung ihrer Einlagen waren der Altgesellschafter X mit einem Festkapital in Höhe von … € sowie die Altgesellschafter Y und Z mit jeweils einem Festkapital in Höhe von … € beteiligt (nachfolgend Altgesellschafter). Durch die Verschmelzung war zudem eine Einheitsgesellschaft entstanden, da die A KG auch die Geschäftsanteile an der Komplementärin übernommen hatte.

Ebenfalls zum 30. Dezember 2005 ist nachfolgend die C GmbH der A KG als weitere Kommanditistin mit einer Bareinlage von … € beigetreten. Dieser Betrag überstieg die (anteiligen) steuerlichen Buchwerte der A KG. Zur Vermeidung der anteiligen Aufdeckung der stillen Reserven wurden steuerlich gem. § 24 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG) die Buchwerte fortgeführt. Technisch wurde der C GmbH ein den Beteiligungsverhältnissen entsprechender Betrag in Höhe von … € auf ihrem Festkapitalkonto gutgeschrieben und der verbliebene Rest in Höhe von … € in die gesamthänderisch gebundene Rücklage eingestellt. Soweit diese Einlage in die gesamthänderisch gebundene Rücklage die der C GmbH zuzurechnenden anteiligen Buchwerte der A KG überstieg, wurde für die C GmbH eine positive Ergänzungsbilanz und entsprechend für die Altgesellschafter korrespondierend bzw. spiegelbildlich eine negative Ergänzungsbilanz aufgestellt in denen unter anderem ein Geschäfts- und Firmenwert in Höhe von … € für die C GmbH als Mehrkapital aktiviert und für die Altgesellschafter jeweils anteilig ein entsprechendes Minderkapital passiviert wurde. Der Geschäfts- und Firmenwert wurde sodann unter Berücksichtigung einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 15 Jahren in den Folgejahren linear abgeschrieben. Zum 31. Dezember 2010 betrug der verbliebene Restwert insoweit … €.

Im Rahmen einer unter anderem für den Veranlagungszeitraum 2005 durchgeführten Außenprüfung wurde diese steuerliche Behandlung nicht beanstandet.

II.

Aufgrund des Gesellschafterbeschluss vom 15. Dezember 2009 schied die C GmbH mit Wirkung zum 1. Januar 2011 im gegenseitigen Einvernehmen gegen Zahlung einer Abfindung wieder aus der A KG aus und ihr Gesellschaftsanteil wuchs den Altgesellschaftern an. Der sich hieraus ergebene Veräußerungsgewinn der C GmbH ermittelte sich - unter Berücksichtigung der Regelungen des Gesellschaftsbeschlusses über den Austritt der C GmbH - vereinfacht dargestellt wie folgt:

Abfindungsbetrag	… €
abzgl. anteilige steuerliche Buchwerte des Gesamthandsvermögen bzw. Festkapitalkonto und anteilige gesamthänderisch gebundene Rücklage	… €
abzgl. Buchwerte aus der Ergänzungsbilanz der C GmbH bzw. Mehrkapital aus der positiven Ergänzungsbilanz der C GmbH	… €
= (gewerbesteuerpflichtiger) Veräußerungsgewinn	… €

Während die positive Ergänzungsbilanz der C GmbH insoweit im Streitjahr 2011 von der A KG aufgelöst wurde, hat die A KG die negativen Ergänzungsbilanzen der Altgesellschafter im Streitjahr 2011 und insoweit auch die Minderabschreibungen auf die anteiligen Geschäfts- und Firmenminderwerte für die Altgesellschafter in Höhe von insgesamt … € fortgeführt. Der ...