Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 171 Ablaufhemmung / 2.2 Offenbare Unrichtigkeiten, Abs. 2

Rz. 12

Der Ablauf der Festsetzungsfrist schließt nach § 169 AO auch die Berichtigung einer offenbaren Unrichtigkeit nach § 129 AO sowie § 173a AO aus.^[1] Zur offenbaren Unrichtigkeit nach § 129 AO vgl. Frotscher, M., in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 129 AO Rz. 3ff., zu § 173a AO vgl. Frotscher, G., in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 173a AO Rz. 6ff. Da solche Unrichtigkeiten aber erst nach Erlass des Verwaltungsakts entdeckt zu werden pflegen, stellt Abs. 2 durch eine Ablaufhemmung der Verwaltung eine Frist von mindestens einem Jahr zur Berichtigung zur Verfügung. Die Ablaufhemmung tritt aber nur ein, wenn der Steuerbescheid, der die offenbare Unrichtigkeit enthält, innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen, aber bestandskräftig geworden ist. Eine Festsetzungsfrist, die bereits abgelaufen ist, kann nicht mehr gehemmt werden.^[2] Eine andere Möglichkeit, eine Berichtigung nach § 129 AO unbeeinflusst von der Festsetzungsfrist zu erreichen, ist die Stellung eines Antrags nach Abs. 3 (vgl. Rz. 17). Die Ablaufhemmung beträgt ein Jahr nach Bekanntgabe des Steuerbescheids. Gemeint ist ein Zeitraum von 12 Monaten, nicht ein Kalenderjahr.^[3] Diese Jahresfrist beginnt mit Bekanntgabe desjenigen Steuerbescheids, bei dessen Erlass es zu der offenbaren Unrichtigkeit gekommen ist. Wird später ein weiterer Bescheid (Änderungsbescheid) erlassen, in dem die offenbare Unrichtigkeit wiederholt wird, beginnt die Jahresfrist nicht erneut zu laufen. Die Jahresfrist knüpft daher an den ursprünglichen Bescheid an, der die offenbare Unrichtigkeit erstmals enthielt.^[4]

Rz. 13

Ist die offenbare Unrichtigkeit erstmals in einem Änderungsbescheid enthalten, beginnt die Jahresfrist mit Erlass des Änderungsbescheids zu laufen. War die Festsetzungsfrist nach Abs. 3, 3a oder 4 gehemmt, und endet diese Hemmung durch den Erlass des Änderungsbescheids, so schließt sich hieran die Hemmung nach Abs. 2 an, sodass die Festsetzungsfrist der Berichtigung der offenbaren Unrichtigkeit nicht entgegensteht.

Rz. 14

Die Ablaufhemmung erfasst nur die offenbar unrichtig festgesetzte Steuer. Im Übrigen tritt Teilverjährung ein. Ist aus anderen Gründen Teilverjährung eingetreten (z. B. weil der Antrag, und damit die Hemmung nach Abs. 3, nicht den ganzen Steueranspruch umfasst), und enthält der Änderungsbescheid eine offenbare Unrichtigkeit, darf diese nur beseitigt werden, soweit dies aufgrund der Teilverjährung noch möglich ist, sich also im Rahmen des Rechtsschutzantrags hält.^[5]

Rz. 15

Die Jahresfrist beginnt in dem Zeitpunkt, in dem die Bekanntgabe nach § 122 AO erfolgt ist, also in dem Zeitpunkt, in dem der Verwaltungsakt nach § 124 AO wirksam wird. Nicht maßgebend ist der Zeitpunkt der Wahrung der Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 1 S. 3 AO.^[6]

Rz. 16

Die Ablaufhemmung greift nicht ein, wenn keine Steuerfestsetzung ergeht. So ist der Wegfall des Vorbehalts nach § 164 AO keine (erneute) Steuerfestsetzung i. d. S.^[7], wenn auch die Wirkungen einer Steuerfestsetzung eintreten, sodass die Ablaufhemmung nicht erneut eintritt.

Rz. 16a

Durch Gesetz v. 18.7.2016^[8] ist Abs. 2 in einem S. 2 um einen Hinweis auf § 173a AO ergänzt worden. Nach Art. 97 § 14 EGAO ist diese Ergänzung auf alle am 31.12.2016 noch nicht abgelaufenen Festsetzungsfristen anzuwenden. Mit dem 31.12.2016 ist dieser Tag, 24:00 Uhr gemeint. Das bedeutet, dass die Neuregelung nicht mehr gilt für Festsetzungsfristen, die am 31.12.2016, 24:00 Uhr, ablaufen.

Rz. 16b

§ 173a AO bestimmt, dass auch Schreib- und Rechenfehler, die dem Stpfl. unterlaufen und der Finanzbehörde nicht zuzurechnen sind, zu einer Änderung der Steuerfestsetzung führen. § 129 AO ist auf diese Fehler nicht anwendbar, da diese Vorschrift nur für offenbare Unrichtigkeiten gilt, die der Finanzbehörde zuzurechnen sind. § 171 Abs. 2 S. 2 AO dehnt die Ablaufhemmung für offenbare Unrichtigkeiten nach § 129 AO auf die Schreib- und Rechenfehler nach § 173a AO aus. Die Festsetzungsfrist endet daher nicht vor Ablauf eines Jahres nach Bekanntgabe des Steuerbescheids, in dem der Schreib- oder Rechenfehler des Stpfl. zu einer unrichtigen Steuerfestsetzung geführt hat.

[1] BFH v. 3.3.2011, III R 45/08, BStBl II 2011, 673, BFH/NV 2011, 1204.

[2] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rz. 7a gegen BFH v. 14.6.1991, III R 64/89, BStBl II 1992, 52; offen gelassen von BFH v. 3.3.2011, III R 45/08, BStBl II 2011, 673, BFH/NV 2011, 1204.

[3] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rz. 7a.

[4] BFH v. 8.3.1989, X R 116/87, BStBl II 1989, 531; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rz. 7a; Banniza in HHSp, AO/FGO, § 171 AO Rz. 19.

[5] BFH v. 9.11.1994, XI R 12/94, BFH/NV 1995, 563.

[6] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rz. 7a; Banniza, in HHSp, AO/FGO, § 171 AO Rz. 198.

[7] Frotscher, G., in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 164 AO Rz. 7.

[8] BGBl I 2016, 1679, 1694.