Rz. 19
Zum Inhalt der Erklärung zur gesonderten Feststellung von Einkünften enthält § 60 EStDV nähere Regelungen. Zur Feststellungserklärung nach § 180 Abs. 2 AO vgl. Frotscher, G. in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 180 AO Rz. 148. Allgemein zu Form und Inhalt der Feststellungserklärung vgl. §§ 149, 150 AO zur Steuererklärung, die entsprechend anwendbar sind.
Rz. 20
§ 181 Abs. 2a AO[1] enthält besondere Regeln zur Abgabe der Erklärung zur gesonderten Feststellung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung. Datenfernübertragung ist danach die regelmäßige Abgabeart der Feststellungserklärung. Einzelheiten zur Datenfernübertragung sind in § 150 Abs. 6, 7 AO und §§ 87a ff. AO enthalten, wodurch die bisherige Regelung der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung (StDÜV) ersetzt worden ist. Der Datensatz ist mit einer qualifizierten elektronischen Signatur nach dem Signaturgesetz zu versehen, die die Unterschrift ersetzt.
Rz. 21
Die Verpflichtung zur Abgabe der Feststellungserklärung durch Datenfernübertragung gilt nur für die Fälle des § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO, dann aber sowohl für die Fälle des Buchst. a als auch der des Buchst. b. Andere Feststellungserklärungen, so die nach § 180 Abs. 2 AO, sind weiterhin in Papierform abzugeben.
Rz. 22
§ 181 Abs. 2a S. 2 AO enthält eine Härtefallregelung. Danach kann die Finanzbehörde auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten. Der Finanzbehörde steht ein Ermessensspielraum zu, ob sie von der Datenfernübertragung absehen will. Stattdessen ist die Feststellungserklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck in herkömmlicher Weise auf einem Papierformular abzugeben. Der Erklärungspflichtige hat die Feststellungserklärung dann eigenhändig zu unterschreiben. Eine Unterschrift durch einen Bevollmächtigten genügt also nicht.
Rz. 23
Der Begriff der unbilligen Härte ist in § 150 Abs. 8 AO definiert. Es handelt sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, der in vollem Umfang gerichtlich nachprüfbar ist. Liegt danach eine unbillige Härte vor, liegt es im Ermessen der Finanzbehörde, ob und in welchem Umfang sie einer Erleichterung zustimmen will. § 150 Abs. 8 S. 2 AO enthält Regelbeispiele für den Begriff der "unbilligen Härte". Eine unbillige Härte liegt danach vor, wenn die Datenfernübertragung für den Stpfl. wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Liegen die Voraussetzungen dieser Regelbeispiele vor, ist das Ermessen der Finanzbehörde hinsichtlich der Entscheidung über mögliche Erleichterungen auf Null reduziert, d. h., die Finanzbehörde hat dem Antrag zu entsprechen.[2]
Rz. 24
Wirtschaftlich unzumutbar ist die Datenfernübertragung, wenn die Schaffung der technischen Voraussetzungen für den Stpfl. mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand verbunden wäre. Ob der Aufwand "nicht unerheblich" wäre, ist nach dem Umfang der festzustellenden Besteuerungsgrundlagen, dem Umfang der geschäftlichen Tätigkeit und den finanziellen Verhältnissen der Feststellungsbeteiligten zu entscheiden. Je größer der Umfang der geschäftlichen Tätigkeit ist, desto eher ist ein finanzieller Aufwand zuzumuten. Es handelt sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, der die Voraussetzung der Ermessensentscheidung bildet.
Rz. 25
Persönlich unzumutbar ist die Datenfernübertragung, wenn der Stpfl. nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen. Diese eingeschränkte Fähigkeit kann z. B. auf Alter oder Krankheit beruhen. Denkbar sind auch Fälle, in denen andere als betriebliche Einkünfte gesondert festgestellt werden, z. B. Vermietungseinkünfte eines Ehepaars, wenn es sich nicht um einen Fall geringerer Bedeutung handelt. Es muss sich um Fälle handeln, in denen dem Stpfl. nicht zugemutet werden kann, sich die erforderlichen Fähigkeiten anzueignen. Bei einem betrieblich tätigen Stpfl., der weder durch Alter noch durch Krankheit beeinträchtigt ist, ist im Regelfall zu erwarten, dass er sich die Fähigkeiten zu modernen Kommunikationsformen aneignet.
Rz. 26
Die genannten Fälle sind Regelfälle, die jedoch andere Fallgruppen von der Billigkeitsregelung nicht ausschließen. Es sind daher auch andere Fälle der Unzumutbarkeit denkbar. Allerdings wird in diesen Fällen keine Ermessensreduzierung auf Null stattfinden, obwohl der Wortlaut des § 150 Abs. 8 AO darauf hindeutet, dass in allen Fällen des Vorliegens einer unbilligen Härte eine Ermessensreduzierung stattfinden soll. Die Finanzbehörde hat vielmehr die geltend gemachten Gründe für eine unbillige Härte zu würdigen und danach ihre Entscheidung zu treffen. So wäre es möglich, bei einem Stpfl., der noch nicht über die erforderlichen Fähigkeiten verfügt, sich diese aber aneignen kann, nur für eine bestimmte Zeit auf die Datenfernübertragung zu verzichten, um ihm Gelegenheit zum Erwerb der erforderlichen Fähigkeiten zu geben.
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