Schwarz/Pahlke/Keß, AO, StraBEG § 7 Ausschluss der Straf ... / 2.4.3 Umfang der Sperrwirkung

Rz. 15

Bezüglich des Umfangs der Sperrwirkung des Ausschlusses nach § 7 S. 1 Nr. 3 StraBEG können sich allerdings Probleme ergeben, sofern eine zweite strafbefreiende Erklärung zu demselben Lebenssachverhalt wie eine vorhergehende Amnestieerklärung weitere Angaben enthält, z. B. zur Korrektur der ersten irrtümlichen Erklärung oder bei einer bewusst zu geringen Ersterklärung.

Teilweise wird davon ausgegangen, dass eine zweite Amnestieerklärung nur dann nicht zulässig ist, wenn die konkreten Angaben, die sie beinhaltet, bereits im Rahmen einer früheren Berichtigungserklärung vorlagen.^[1] Folglich wäre die Korrektur sowohl einer irrtümlichen Erklärung als auch einer bewusst zu geringen Ersterklärung durch eine zweite Amnestieerklärung möglich.

Rz. 16

Diese Ansicht kann jedoch nicht überzeugen, da auch der Umfang einer Berichtigungserklärung nach § 153 AO oder einer Selbstanzeige nach diesen Grundsätzen bestimmt werden müsste. Dies würde aber dazu führen, dass die Straf- oder Bußgeldfreiheit nur bezüglich dessen ausgeschlossen ist, was in diesen Berichtigungserklärungen im Einzelnen enthalten ist. Da aber niemand eine zusätzliche strafbefreiende Erklärung bzgl. solcher Dinge abgeben wird, die er bereits nach § 153 AO nacherklärt oder bzgl. derer er bereits Straffreiheit durch eine Selbstanzeige erlangt hat, würde sich damit entgegen der Absicht des Gesetzgebers der Anwendungsbereich des § 7 S. 1 Nr. 3 StraBEG fast ausschließlich auf die Fälle einer fehlgeschlagenen Amnestieerklärung beschränken.

Rz. 17

Ebenso ist zur Bestimmung des Umfangs der Sperrwirkung im Rahmen des § 7 S. 1 Nr. 3 StraBEG auch nicht auf Taten im prozessualen Sinn, sondern auf abgrenzbare Lebenssachverhalte abzustellen.^[2] Anderenfalls würden z. B. mit einer Nacherklärung i. S. d. § 153 AO für das betroffene Jahr und die betroffene Steuerart alle weiteren strafbefreienden Erklärungen gesperrt werden. Es würde somit zu sehr weitreichenden Ausschlüssen kommen. Das StraBEG stellt hingegen auch im Rahmen der Spezifizierung der Einnahmen auf den jeweiligen Lebenssachverhalt und das Steuerjahr ab. Davon ist auch bzgl. des Umfangs der Sperrwirkung des § 7 S. 1 Nr. 3 StraBEG auszugehen. Eine andere Auslegung würde der Absicht des Gesetzgebers widersprechen, dem Bürger durch eine einfache und klare Regelung zu ermöglichen, umfassend steuerehrlich und straffrei zu werden.

Aus dem Abstellen auf abgrenzbare Lebenssachverhalte i. S. d. § 3 Abs. 1 S. 3 StraBEG, d. h. auf die jeweilige Einkunftsquelle und das Jahr, ergibt sich Folgendes:

• Wurden in einer ersten Amnestieerklärung die Einnahmen aus einer Einkunftsquelle für ein Jahr zu gering angegeben, ist eine Korrektur in einer zweiten strafbefreienden Erklärung nicht möglich.
• Wurden in der ersten Amnestieerklärung bisher nicht erklärte Einkunftsquellen in einem Jahr nicht berücksichtigt, so können diese in einer zweiten strafbefreienden Erklärung nacherklärt werden.
• Es ist nicht möglich, Selbstanzeige und strafbefreiende Erklärung unter Aufteilung desselben Lebenssachverhalts zu kombinieren.^[3]

Rz. 18

Solche Lebenssachverhalte, die vorher in der Berichtigung, Ergänzung oder Nachholung von Angaben nicht enthalten waren, können folglich in einer strafbefreienden Erklärung mit straf- und bußgeldbefreiender Wirkung offenbart werden, selbst wenn sich z. B. Berichtigung und Amnestieerklärung beide auf die ESt desselben Jahrs beziehen.^[4]

[1] Schwedhelm/Spatscheck, DStR 2004, 109, 118.

[2] Vgl. auch § 3 Abs. 1 S. 3 StraBEG.

[3] Ebenso BMF v. 3.2.2004, IV A 4 – S 1928 – 18/04, BStBl I 2004, 225, Rz. 15.2; BMF v. 20.7.2004, IV A 4 – S 1928 – 94/04, DStR 2004, 1387, Fragen 15 und 16; FG Baden-Württemberg v. 11.12.2006, 6 K 214/05, EFG 2007, 330; Schleswig-Holsteinisches FG v. 13.6.2007, 2 K 32/06, StE 2007, 204; weitergehend Gotzens, PStR 2004, 84, 87; Joecks/Randt, DStR 2004, 1461, 1464; Heerspink, AO-StB 2005, 54, 56, die nicht auf Einkunftsquelle und Jahr, sondern auf Steuerart und Jahr abstellt, sodass für jede Steuerart gesondert entschieden werden kann, ob eine Selbstanzeige oder eine strafbefreiende Erklärung abgegeben wird; vgl. auch Joecks, in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 7. Aufl. 2009, § 1 StraBEG Rz. 14; a. A. ausdrücklich BMF v. 16.9.2004, IV A 4 – S 1928 – 120/04, n. v., Frage 16; unklar Baum, NWB 2004, F. 2, 8435, 8468.

[4] Weitgehender Schwedhelm/Spatscheck, DStR 2004, 109, 116, die lediglich darauf abstellen, ob die konkreten Einnahmen enthalten waren; vgl. Rz. 15.