Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 110 Rechtskraftwirkung der Urteile / 3.1.1 Persönliche Bindung

Dr. Reiner Fu

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Durch die gerichtliche Entscheidung werden nur gebunden die Beteiligten^{^[1]}, ihre Rechtsnachfolger, die bei Klagen der Geschäftsführer gem. § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO nicht klagebefugten und deshalb auch nicht beizuladenden^{^[2]} Gesellschafter und Gemeinschafter, im Fall des § 60a FGO die Personen, die einen Antrag auf Beiladung nicht oder nicht fristgemäß gestellt haben, und diejenige öffentlich-rechtliche Körperschaft, der die beteiligte Finanzbehörde angehört^{^[3]}, weil im finanzgerichtlichen Verfahren nicht der Steuergläubiger, sondern die Behörde beteiligt ist, die dem Stpfl. gegenüber tätig geworden ist oder tätig werden soll.^{^[4]} Das Urteil ist dann für alle anderen Finanzbehörden dieser Körperschaft verbindlich^{^[5]}, weshalb eine Beiladung einer anderen Finanzbehörde derselben Körperschaft nicht in Betracht kommt.^{^[6]} Dabei ist ggf. zu berücksichtigen, dass auch die Bindung einer anderen Behörde eintreten kann, wenn diese ihre Befugnis zur Entscheidung an die Behörde übertragen hat, gegen die das Urteil ergeht. So kann beispielsweise auch das BMF im Fall eines Urteils, das eine ablehnende Erlassentscheidung aufhebt, gebunden sein, da das BMF seine grundsätzlich gegebene Zuständigkeit auf die Finanzbehörden der Länder teilweise übertragen hat.^{^[7]} U. U. muss ein Beigeladener die Wirkung eines Urteils gegen sich gelten lassen, das gegen einen Hauptbeteiligten erlassen wurde.^{^[8]}

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Gegenüber unbeteiligten Dritten, auch wenn sie mittelbar betroffen sind, entfaltet das Urteil grds. keine Bindungswirkung. Die Bindungswirkung tritt nur bei Identität der Steuerrechtssubjekte ein.^{^[9]}

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Ausnahmen bilden die nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO nicht klageberechtigten und deshalb nicht als notwendig Beigeladene zu beteiligenden^{^[10]} Gesellschafter und Gemeinschafter. Auch ihnen als nur mittelbar Betroffenen gegenüber entfaltet die Entscheidung Rechtskraft.^{^[11]} Problematisch ist die Bindungswirkung gegenüber denjenigen, die bei ordnungsmäßigem Gang des Verfahrens Beteiligte des Prozesses gewesen wären, deren notwendige Beiladung nach § 60 Abs. 3 FGO aber aus welchen Gründen auch immer unterblieben ist. Mit § 110 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 FGO wird klargestellt, dass in Fällen, in denen das FG bei mehr als 50 notwendig Beizuladenden nach § 60a FGO verfahren ist, die materielle Rechtskraft auch für diejenigen eintritt, die nicht beigeladen wurden, weil sie den entsprechenden Antrag nicht oder verspätet gestellt haben.^{^[12]}

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In den Fällen von § 110 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und 3 FGO bindet die Entscheidung über die materielle Rechtskraft Personen, die jedenfalls bei Publikumsgesellschaften regelmäßig weder nach Namen oder auch nur nach ihrer Anzahl aus der Entscheidung selbst und auch nicht aus dem Beschluss nach § 60a FGO hervorgehen. Da häufig zweifelhaft und auch streitig ist, wer Gesellschafter oder Gemeinschafter eines Beteiligten ist bzw. im Fall von § 60a FGO notwendig beizuladen wäre, lässt sich im Streitfall nur über ein besonderes Verfahren ermitteln, wem gegenüber materielle Rechtskraft eingetreten ist. Dabei ist im Fall von § 110 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 FGO^{^[13]} zu beachten, dass nach Sinn und Zweck der Regelung die materielle Rechtskraft entgegen dem Wortlaut nicht gegenüber jedem eintritt, der keinen oder einen verspäteten Antrag auf notwendige Beiladung gestellt hat, sondern nur gegenüber demjenigen, der, hätte er einen Antrag rechtzeitig gestellt, notwendig beizuladen gewesen wäre.

[1] § 57 FGO.

[2] § 60 Abs. 3 S. 2 FGO.

[3] § 110 Abs. 1 S. 2 FGO.

[4] § 63 Abs. 1 FGO.

[5] BFH v. 31.10.1990, I R 3/86, BStBl II 1991, 610; BFH v. 16.9.2009, X R 17/06, BFH/NV 2010, 459.

[6] BFH v. 23.1.2008, IV B 38/07, Haufe-Index 1969721.

[7] BFH v. 27.10.1966, V 86/55, BStBl III 1967, 98 zur früheren Fassung des § 110 Abs. 1 S. 2 Hs. 2 FGO; BFH v. 31.10.1990, I R 3/86, BStBl II 1991, 610.

[8] BFH v. 16.9.2009, X R 17/06, BFH/NV 2010, 459.

[9] BFH v. 23.4.1999, VII B 214/97, BFH/NV 1999, 1599.

[10] § 60 Abs. 3 S. 2 FGO.

[11] § 110 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 FGO.

[12] FG Hamburg v. 22.2.2005, III 35/05, EFG 2005, 1368; kritisch zu § 110 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 FGO Ratschow, in Gräber, FGO, 8. Aufl. 2015, § 110 FGO Rz. 32.