Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 20 Berechnung der Steue ... / 2.2.4 Gesamtumsatz im Gründungsjahr

Rz. 53

Hat der Unternehmer seine unternehmerische Betätigung in einem Kj. neu aufgenommen, bestimmt sich über § 19 Abs. 3 UStG bis 31.12.2024 zwar, wie die Umrechnung des Umsatzes für das Rumpfwirtschaftsjahr in einen Jahresumsatz zu erfolgen hat. Keine Regelung ist im Gesetz aber dazu enthalten, wie im Erstjahr für die Beurteilung der Berechnung der USt zu verfahren ist. Da es aber dem Sinn und Zweck der Regelung nicht entsprechen würde, dem Unternehmer im Gründungsjahr völlig unabhängig von der Höhe der Umsätze die Berechnung der USt nach vereinnahmten Entgelten zu gestatten, wird allgemein^[1] zutreffend davon ausgegangen, dass für die Beurteilung der Voraussetzungen nach § 20 S. 1 Nr. 1 UStG der voraussichtliche Jahresumsatz – umgerechnet auf einen Gesamtjahresumsatz – maßgeblich sein soll.^[2]

Rz. 54

Die Umrechnung auf einen Jahresumsatz muss bis 31.12.2024 entsprechend den unter Rz. 48 ff. dargestellten Regelungen erfolgen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (§ 162 Abs. 1 S. 2 AO). Umstritten war, ob in diesen Fällen von einem voraussichtlichen Umsatz nach vereinnahmten Entgelten oder nach vereinbarten Entgelten auszugehen ist. Das FG des Landes Brandenburg^[3] hat dazu grundsätzlich festgestellt, dass eine Berechnung nach vereinnahmten Entgelten nur dann in Betracht kommen kann, wenn dem Unternehmer die Besteuerung nach dieser Sondervorschrift genehmigt worden ist und – da dies bei einer Neugründung noch nicht vorliegen kann – der voraussichtliche Jahresumsatz nach vereinbarten Entgelten zu ermitteln ist.

Das FG München^[4] hatte die Grundsätze aus der Rechtsprechung des FG des Landes Brandenburg bestätigt und festgestellt, dass systematische Gründe nicht gegen eine Schätzung nach der Sollbesteuerung, sondern aus den genannten Gründen und deswegen dafür sprechen, weil ansonsten die mögliche Rechtsfolge der Ist-Besteuerung bereits bei der Prüfung von deren Voraussetzungen berücksichtigt würde. Der BFH^[5] hat in den Revisionsverfahren gegen die Urteile des FG München die Auffassung des Finanzgerichts bestätigt. Gemäß § 19 Abs. 3 S. 2 UStG, auf den § 20 S. 1 Nr. 1 UStG Bezug nimmt, ist der maßgebliche Gesamtumsatz nach vereinnahmten Entgelten zu berechnen, soweit der Unternehmer die Steuer nach vereinnahmten Entgelten berechnet; dies setzt eine vorher ergangene Gestattung voraus. Für eine Neugründung soll die Vorschrift hingegen bedeutungslos sein, da die Ist-Besteuerung erst dann Anwendung findet, wenn sie durch die Entscheidung des Finanzamts genehmigt ist. Damit ist in den Neugründungsfällen der voraussichtliche Umsatz anhand der Regelungen der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (Soll-Besteuerung) zu ermitteln.

Rz. 54a

Allerdings sind die vom BFH dargelegten Gründe systematisch nicht überzeugend, wenn im Gründungsjahr der hochgerechnete Umsatz nach vereinbarten Entgelten berechnet werden soll, um zu prüfen, ob die Voraussetzungen für die Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten vorliegen.

Soweit dem Unternehmer schon die Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten von der Finanzverwaltung gestattet worden war, berechnet sich sein Gesamtumsatz anhand der vereinnahmten Entgelte. Die Prüfung der Tatbestandsvoraussetzung als solche könnte dann bei den Neugründungsfällen auch anhand dieser Voraussetzungen vorgenommen werden. Die vom BFH^[6] vorgetragenen Argumente, dass der Steuerpflichtige es dann selbst in der Hand hätte, die für ihn im Einzelfall günstigere Form der Ist-Besteuerung durch faktische Ausübung herbeizuführen und damit die Genehmigungspflicht des § 20 UStG zu unterlaufen, kann ebenfalls nicht überzeugen, da Unternehmer, denen die Ist-Besteuerung schon genehmigt worden war, gerade diese "Gestaltung" ebenfalls in Anspruch nehmen können, um die Voraussetzung der Ist-Besteuerung – zumindest um ein weiteres Jahr – zu erfüllen. Soweit dies in Neugründungsfällen missbräuchlich vorgenommen werden sollte, hätte die Finanzverwaltung immer noch die Möglichkeit, die Gestattung der Ist-Besteuerung zu versagen. Soweit die bei der Reform der Kleinunternehmerbesteuerung geplante Anpassung der Berechnung des Gesamtumsatzes nach vereinnahmten Entgelten, ohne eine Umrechnung in einen Gesamtjahresumsatz vorzusehen, zum 1.1.2025 umgesetzt wird, wäre diese systematische Diskussion erledigt.

Rz. 55

Stellt sich nachträglich heraus, dass der auf einen Jahresumsatz hochgerechnete geschätzte Umsatz tatsächlich die maßgebliche Umsatzgrenze von 800.000 EUR überschreitet, ergeben sich für das abgeschlossene Kj. keine nachteiligen Folgen für den Unternehmer, es verbleibt insoweit bei der Berechnung der USt nach vereinnahmten Entgelten. Etwas anderes ergibt sich allerdings, wenn die Gestattung des Finanzamts durch falsche Angaben des Steuerpflichtigen erwirkt wurde.^[7] Im Folgejahr ist die Berechnung der USt dann jedoch nach vereinbarten Entgelten nach § 16 Abs. 1 UStG vorzunehmen.

[1] Vgl. z. B. Henseler, in Hartmann/Metzenmacher, UStG, § 20 UStG Rz. 13; Frye, in Rau/Dür...