Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 27 Allgemeine Übergangs ... / 2.20 § 27 Abs. 19 UStG: Rückabwicklung der Umsatzsteuerfestsetzung in Bauträgerfällen

Rz. 84

Bereits unmittelbar nach der Verkündung des KroatienAnpG^[1] v. 26.7.2014 – dem 31.7.2014 – war ein neuer § 27 Abs. 19 UStG in Kraft getreten^[2], der Gesetzgeber sah hier dringenden Handlungsbedarf aufgrund einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs im Zusammenhang mit der Umkehr der Steuerschuldnerschaft (reverse-charge) bei den sog. Bauträgerfällen nach § 13b UStG. Mit dieser Vorschrift sollte die schwierige Frage gelöst werden, was geschieht, wenn die nach der Rechtsprechung des BFH^[3] für Bauleistungen an bestimmte Leistungsempfänger^[4] zu Unrecht als Steuerschuldner angesehenen Leistungsempfänger (die sog. Bauträger) die von ihnen im Reverse-Charge-Verfahren abgeführte USt von der Finanzbehörde zurückfordern. Ein solches (rechtlich zulässiges) Vorgehen des Leistungsempfängers konnte für den Fiskus zu gewichtigen Steuerausfällen^[5] und zudem zu einem erheblichen Verwaltungsaufwand führen, denn im Fall der Rückzahlung der im Reverse-Charge-Verfahren abgeführten Steuer ist (systemgerecht) zugleich die Steuerfestsetzung gegenüber dem Leistenden zu ändern, denn hier ist lediglich der Steuerschuldner eines bereits ausgeführten (abgeschlossenen) Umsatzes ausgetauscht worden. Die eigentliche Problematik bestand nun in der Vertrauensschutzregelung des § 176 Abs. 2 AO, wonach sich Steuerpflichtige darauf verlassen können, dass die Finanzbehörde Steuerfestsetzungen aufgrund nachträglicher höchstrichterlicher Entscheidungen nicht mehr zu ihren Ungunsten ändern dürfen. Damit wäre aber jede Änderungsmöglichkeit der Steuerfestsetzungen gegenüber den leistenden Unternehmern abgeschnitten gewesen; wegen der Auszahlung der Steuer an den Leistungsempfänger hätte dies zu endgültigen (erheblichen) Steuerausfällen geführt.^[6] Nur angemerkt sei an dieser Stelle, dass die Problematik rund um den § 27 Abs. 19 UStG über Jahre hinweg Rechtsprechung und Literatur beschäftigen sollte. Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 23.2.2017^[7] hatte hier jedenfalls eine gewisse Rechtssicherheit geschaffen (Rz. 90f.); damit dürfte vor allem die Frage der Verfassungsmäßigkeit des § 27 Abs. 19 UStG "entschärft" worden sein.

Rz. 85

Bereits mit BMF-Schreiben v. 26.7.2017^[8] hatte die Verwaltung ausführlich geregelt, wie diese Fälle aus ihrer Sicht auch mit Blick auf die Verzinsung (Rz. III) zu lösen waren. Für die leistenden Unternehmer war die Frage der Verzinsung dabei von großer Bedeutung. Denn eine mögliche Nachzahlung der Umsatzsteuer konnte (unverschuldet) bei ihnen Nachzahlungszinsen nach § 233a AO auslösen, obwohl sie im Vertrauen auf die Verwaltungsanweisung vom Vorliegen der Voraussetzungen des Reverse-Charge-Verfahrens ausgegangen waren. Die Verwaltung hatte diese Rechtsfolge dadurch vermieden, dass der Antrag des Leistungsempfängers auf Erstattung der zunächst von ihm zu entrichtenden Umsatzsteuer als rückwirkendes Ereignis nach § 233a Abs. 2a AO gelten sollte. Danach würde der Zinslauf von Zinsen nach § 233a AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnen, in denen das rückwirkende Ereignis eingetreten war.^[9]

Rz. 86

Allgemein ist zu den "Bauträgerfällen" anzumerken, dass sich hier die Problematik des Sonderwegs des Reverse-Charge-Verfahrens verwirklicht, die Steuerschuldnerschaft bei bestimmten Umsätzen völlig anders vom Regelfall zu regeln.^[10] Scheitert es nun hier an den gesetzlichen Voraussetzungen der Umkehrung der Steuerschuldnerschaft, dann ist die bisherige steuerliche Behandlung falsch und die Besteuerung des Umsatzes ist – wenn dies richtig gestellt wird – komplett neu abzuwickeln, sofern das überhaupt rechtlich noch möglich ist. Selbst dann bedeutet das aber dem Grunde nach die Rückabwicklung der USt-Zahlung des Leistungsempfängers, die Rechnungskorrektur, die neue Erklärung beim FA durch beide am Leistungsaustausch beteiligte Unternehmer sowie die Zahlung der USt durch den Leistenden; kurz gesagt war und ist das nicht nur steuerlich ein "gewaltigerer Aufwand" in einem auf Massenveranlagung ausgelegten Besteuerungsverfahren, dies bei Sachverhalten, die eigentlich bereits vollständig abgewickelt waren. Hier entstehen zudem zivilrechtliche Probleme hinsichtlich der Rückabwicklung der Fälle (vgl. dazu auch Rz. 94). Darüber hinaus bestand und besteht für alle Beteiligten – die Finanzbehörde, dem Leistenden und dem Leistungsempfänger – das Risiko , dass einer der anderen Beteiligten nicht mehr mitwirkt oder nicht mehr existiert. Im Übrigen hat die Verwaltung hier u. U. die Rückzahlung an den Leistungsempfänger zu verzinsen (Rz. 85) – dies in den damaligen Jahren mit 6 Prozent jährlich (!).^[11]

Rz. 87

Ausgangspunkt der Problematik war nun, dass der BFH mit seinen Urteilen v. 22.8.2013 und v. 11.12.2014^[12] die damaligen Verwaltungsregelungen für Bauträger in Abschn. 13b. 2 und Abschn. 13b.3 UStAE als nicht ausreichend gesetzlich abgesichert angesehen hatte.^[13] Die Voraussetzungen für die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens sollten nur dann vorliegen, wenn der Leistungsempfänger selbst "Bauleistungen" ausfüh...