Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, MwStSystRL Einführung in ... / 2.3.10.3 Steuerbefreiungen bei Ausfuhren und sonstigen grenzüberschreitenden Umsätzen

Rz. 252

Art. 146 bis 153 MwStSystRL regeln abschließend die Steuerbefreiungen bei grenzüberschreitenden Umsätzen (ohne innergemeinschaftliche Umsätze), die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Die Mitgliedstaaten können die Steuerbefreiungen zur Steuervereinfachung oder zur Vermeidung von Missbräuchen von Bedingungen abhängig machen.^[1]

Die Vorschriften enthalten insbesondere die Steuerbefreiungen für

• Ausfuhrlieferungen
• Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen,
• sog. Bordvorratsumsätze^[2]
• Umsätze im Rahmen der diplomatischen Beziehungen, für internationale Einrichtungen und NATO-Streitkräfte,
• Lieferungen von Gold an Zentralbanken,
• Lieferungen an karitative Einrichtungen zwecks Ausfuhren,
• Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Ausfuhr oder Einfuhr von Gütern,
• Vermittlungsleistungen.

Art. 146 Abs. 1 Buchst. a und b, Art. 147 MwStSystRL stehen einer Steuerbefreiung bei Ausfuhren nicht entgegen, wenn zwar die Voraussetzungen der Befreiung nicht vorliegen, der Steuerpflichtige deren Fehlen aber auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns infolge der Fälschung des vom Abnehmer vorgelegten Ausfuhrnachweises nicht erkennen konnte.^[3] Die Mitgliedstaaten dürfen die Steuerbefreiung einer Ausfuhrlieferung nicht allein wegen des Überschreitens einer im nationalen Recht festgelegten Frist, innerhalb derer der Liefergegenstand ausgeführt sein muss, verweigern. Zwar kann unter dieser Voraussetzung eine Ausfuhrlieferung (zunächst) besteuert werden. Das Fristversäumnis muss jedoch dadurch heilbar sein, dass der Lieferer den Nachweis der Ausfuhr führt.^[4]

Rz. 253

Art. 146 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL sieht nicht die Voraussetzung vor, wonach der zur Ausfuhr bestimmte Gegenstand in das Zollverfahren der Ausfuhr zu überführen ist, damit die Steuerbefreiung der Ausfuhrlieferung anwendbar ist. Die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen ist anwendbar, wenn das Recht, wie ein Eigentümer über diesen Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übertragen worden ist, der Lieferant nachweist, dass der Gegenstand an einen Ort außerhalb der Union versandt oder befördert worden ist, und der Gegenstand aufgrund dieses Versands oder dieser Beförderung das Hoheitsgebiet der Union physisch verlassen hat.^[5]

Die Tatsache, dass ausgeführte Waren außerhalb der Union von einem Empfänger erworben werden, der nicht das auf der Rechnung genannte Unternehmen ist und der nicht identifiziert wurde, schließt nicht aus, dass die objektiven Kriterien einer Ausfuhrlieferung erfüllt sind. Die Einordnung eines Umsatzes als Ausfuhrlieferung kann nicht davon abhängig gemacht werden kann, dass der Empfänger (Abnehmer) identifiziert wird.^[6]

Rz. 254

Die Steuerbefreiung des Art. 146 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL findet keine Anwendung auf eine Beförderung von Gegenständen in einen Drittstaat, wenn die betreffenden Dienste nicht unmittelbar an den Versender oder den Empfänger dieser Gegenstände geleistet werden. Die befreiten Dienstleistungen müssen unmittelbar an – je nachdem – den Ausführer, den Einführer oder den Empfänger der Gegenstände, auf die sich die Bestimmung bezieht, erbracht werden.^[7]

Die Steuerbefreiung nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL stellt eine Ergänzung zu der Steuerbefreiung nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL (für Ausfuhrlieferungen) dar und soll ebenso wie diese die Besteuerung der betreffenden Leistungen an deren Bestimmungsort sicherstellen, d. h. an dem Ort, an dem die ausgeführten Erzeugnisse verbraucht werden. Zwar ist die nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL befreite Beförderungsleistung vom eigentlichen Ausfuhrumsatz zu unterscheiden, der einen anderen, einer eigenen Zoll- und Steuerregelung unterliegenden steuerbaren Umsatz darstellt, in den ggf. andere Unternehmer einbezogen sind und dessen Steuerbefreiung sich nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. a der MwStSystRL bestimmt. Damit eine Beförderungsleistung nach Art. 146 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL und – in dem Fall, in dem diese Leistung von einem Vermittler im Namen und für Rechnung eines Dritten erbracht wird – nach Art. 153 MwStSystRL steuerfrei sein kann, ist es grundsätzlich erforderlich, dass die betreffenden Gegenstände tatsächlich Objekt einer Ausfuhr waren, deren tatsächliches Vorliegen der Finanzbehörde gegenüber hinreichend nachgewiesen werden muss. Dieses Nachweiserfordernis, das sich somit auf die materiellen Anforderungen bezieht, die erfüllt sein müssen, damit die Steuerbefreiung gewährt wird, kann aber nur als eine rein formelle Pflicht angesehen werden. Daraus folgt aber nicht, wenn das nationale Recht zwingend den Nachweis der tatsächlichen Ausfuhr mittels einer Ausfuhranmeldung verlangt, dass jedes andere Beweisdokument ausgeschlossen werden kann, das als Nachweis ebenfalls geeignet wäre. Was den möglichen Beweiswert des Carnet TIR für den Nachweis anbelangt, dass die Voraussetzung bezüglich der Ausfuhr von Gegenständen, mit der eine Beförderungsleistung in unmittelbarem Zusammenhang stehen muss, ergibt sich aus dem Zollrecht und dem TIR-Üb...