Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 2. Rechtslage ab 1.1.2009

Rz. 11

^{[Autor/Stand]} Mit dem Inkrafttreten des ErbStRG v. 24.12.2008^[2] hat § 103 BewG seine ursprüngliche Bedeutung in erheblichem Umfang eingebüßt; sein sachlicher Anwendungsbereich ist seit 1.1.2009 wesentlich eingeschränkt worden. Dies ergibt sich aus folgenden Gründen:

Für Bewertungsstichtage bis zum 31.12.2008 war der Wert des Betriebsvermögens durch Anwendung der in § 98a BewG a.F. statuierten Einzelbewertungsmethode zu ermitteln. Dort hieß es, der Wert des Betriebsvermögens werde "in der Weise ermittelt, dass die Summe der Werte, die für die zu dem Gewerbebetrieb gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze (Rohbetriebsvermögen) ermittelt worden sind, um die Summe der Schulden und sonstigen Abzüge gekürzt wird."

Rz. 12

^{[Autor/Stand]} Nach Streichung des § 98a BewG a.F. durch Art. 2 Nr. 7 ErbStRG v. 24.12.2008^[4] mit Wirkung ab 1.1.2009 richtet sich die Bewertung des Betriebsvermögens im Grundsatz nach dem im Wege der schon aus den allgemeinen Bewertungsvorschriften (vgl. § 2 Abs. 1 Satz 2 BewG) bekannten Gesamtbewertungsmethode zu ermittelnden Unternehmenswert (vgl. § 109 Abs. 1 Satz 2 und Absatz 2 Satz 2 BewG i.V.m. § 11 Abs. 2 Satz 1 und 2 BewG; meist: Ertragswert). Neben dem vereinfachten Ertragswertverfahren nach § 11 Abs. 2 Satz 4 i.V.m. den §§ 199 ff. BewG kommen auch andere marktübliche Gesamtbewertungsverfahren (etwa DCF-Verfahren, Verfahren nach IDW S 1) in Betracht. Näher zu diesen Gesamtbewertungsverfahren vgl. § 109 BewG Rz. 293 ff.

Rz. 13

^{[Autor/Stand]} Allerdings darf der so ermittelte Unternehmensgesamtwert (meist: Ertragswert) die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen Abzüge, d.h. den Substanzwert, nicht unterschreiten (§ 109 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 BewG i.V.m. § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG). Der regelmäßig anzuwendende Grundsatz der Gesamtbewertung findet also seine Grenze in der in § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG angeordneten Mindestbewertung in Höhe des sich aus der Summe der positiven und negativen (gemeinen) Einzelwerte ergebenden Substanzwerts.

Rz. 14

^{[Autor/Stand]} Der Grundsatz der Gesamtbewertung wird des Weiteren durchbrochen in den Fällen des Sonderbetriebsvermögens sowie in den Konstellationen des § 200 Abs. 2 bis 4 BewG (i.V.m. § 109 und § 11 Abs. 2 Satz 4 BewG). Vgl. dazu § 109 BewG Rz. 320 ff.

Rz. 15

^{[Autor/Stand]} Infolge der vorstehend skizzierten Ablösung der Einzelbewertungsmethode als Regelbewertung durch die Gesamtbewertungsmethode, mit Hilfe derer der Wert (meist: Ertragswert) des gesamten gewerblichen Unternehmens ermittelt wird, spielt § 103 BewG im Fall der Regelbewertung (Ermittlung des Unternehmensgesamtwerts) insoweit eine Rolle, als nur die Schulden (insb. gewisse und ungewisse Verbindlichkeiten) i.S.v. § 103 BewG durch den Ansatz des Unternehmensgesamtwerts abgegolten sind, also neben diesem Gesamtwert nicht mehr gesondert als wertmindernder Abzugsposten angesetzt werden dürfen. Andere, nichtbetriebliche (private) und daher nicht durch § 103 (Abs. 1) BewG erfasste Schulden können demgegenüber als Nachlassschulden i.S.v. § 10 Abs. 5 (Nr. 1) ErbStG abgezogen werden.^[8]

Darüber hinaus spielt § 103 BewG nur noch im Rahmen der genannten Durchbrechungen der Regelbewertung eine Rolle. Wird der gemeine Wert des gewerblichen Betriebes (meist Ertragswert) – wie im Regelfall – durch Anwendung der Gesamtbewertungsmethode ermittelt, so sind die zum Betriebsvermögen gehörenden Schulden und sonstigen passiven Ansätze – abgesehen von solchen Schulden, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit etwaigem positiven (aktiven) Sonderbetriebsvermögen sowie mit nicht betriebsnotwendigen aktiven Wirtschaftsgütern (§ 200 Abs. 2 BewG und mit sog. jungem Betriebsvermögen i.S.v. § 200 Abs. 4 BewG stehen – mit dem Ansatz des Unternehmensgesamtwerts abgegolten (vgl. auch § 109 BewG Rz. 65).

Rz. 16

^{[Autor/Stand]} Nur im Ausnahmefall der Maßgeblichkeit des Substanzwerts (Mindestwerts) i.S.v. § 109 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG sowie im Rahmen des Regelbewertungsverfahrens in Bezug auf das Sonderbetriebsvermögen, das nicht betriebsnotwendige (§ 200 Abs. 2 BewG) und das "junge Betriebsvermögen" (§ 200 Abs. 4 BewG) verbleibt es bei der gesonderten Erfassung der Schulden und sonstigen Abzüge nach Maßgabe des § 103 BewG.^[10]

Rz. 17

^{[Autor/Stand]} Die Zuordnung der Schulden zur wirtschaftlichen Einheit des Betriebsvermögens entscheidet daher bei Anwendung der Regelbewertung (Gesamtbewertungsmethode, Ertragswertverfahren), wenn nicht die Ausnahmen des wirtschaftlichen Zusammenhangs mit Sonderbetriebsvermögen (§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 BewG) oder mit nicht betriebsnotwendigem und "jungem" Betriebsvermögen eingreifen, auch darüber, ob die Schulden mit dem Ansatz des (Gesamt-)Ertragswerts des Unternehmens abgegolten sind oder als gesonderter Abzugsposten, z.B. als private (Nachlass-)Verbindlichkeit (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG), berücksichtigt werden...