Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 3. Bedeutung der Vorschrift für die Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie für die Grunderwerbsteuer

a) Erbschaft- und Schenkungsteuer

Rz. 23

^{[Autor/Stand]} Maßgebend für die Erbschafts- und Schenkungsbesteuerung sind nicht mehr die Einheitswerte des Grundbesitzes, sondern je nachdem, ob das Betriebsgrundstück, losgelöst von seiner Zugehörigkeit zu dem Gewerbebetrieb, zum Grundvermögen gehören würde (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG) oder einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden würde (§ 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG) die Bedarfswerte, welche für die erstgenannte Kategorie von Betriebsgrundstücken nach Maßgabe der §§ 157 Abs. 3, 159, 176 bis 198 BewG und für die letztgenannte Kategorie von Betriebsgrundstücken nach den §§ 157 Abs. 2, 158 bis 175 BewG zu ermitteln sind. Eine solche (gesonderte) Ermittlung ist allerdings nach Inkrafttreten des Erbschaftsteuerreformgesetzes v. 24.12.2008^[2] ab 1.1.2009 regelmäßig nicht mehr geboten (näher dazu und zu den Ausnahmen Rz. 25 ff.). Ist sie – ausnahmsweise – dennoch erforderlich, so ist der Bedarfswert gem. § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG vom Belegenheitsfinanzamt (§ 152 Nr. 1 BewG) gesondert festzustellen (unten Rz. 278 ff.).

Rz. 24

^{[Autor/Stand]} Rechnet nur ein Teil eines Grundstücks nach den nunmehr – ab dem 1.1.2009 – auch im Rahmen des § 99 BewG maßgeblichen ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen zum Betriebsvermögen und ist der Grundbesitzwert gesondert festzustellen (dazu Rz. 25 ff.), so ist der Bedarfswert zunächst für das gesamte Grundstück festzustellen und dieser festgestellte Gesamtwert sodann vom Betriebsfinanzamt (§ 152 Nr. 2 BewG)^[4] nach ertragsteuerlichen Grundsätzen in den betrieblichen (= Betriebsgrundstück) und den zum Grundvermögen entfallenden Teil aufzusplitten.^[5]

Der danach auf das Grundvermögen entfallende Anteil am Grundbesitzwert des gesamten Grundstücks muss vom Betriebsfinanzamt dem für die Festsetzung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer zuständigen Finanzamt nachrichtlich mitgeteilt werden. Die Aufteilung des Grundbesitzwerts auf das Betriebsvermögen und das Grundvermögen hat für die Anwendung der für das Betriebsvermögen geltenden Steuervergünstigungen (vgl. insbesondere §§ 13a bis 13c, 19a, 28a ErbStG) erhebliche Relevanz.^[6]

Rz. 25

^{[Autor/Stand]} Nach Inkrafttreten des Erbschaftsteuerreformgesetzes 2009^[8] spielt die (Einzel-)Bewertung der Betriebsgrundstücke i.S.v. § 99 BewG nach Maßgabe der Bedarfswerte gem. § 157 Abs. 3 BewG i.V.m. den §§ 159 und 176 bis 198 BewG nur noch in bestimmten Ausnahmefällen eine Rolle. Im Unterschied zur früheren, bis zum 31.12.2008 geltenden Rechtslage bestimmt sich nämlich der Wert des Betriebsvermögens, das auch die Betriebsgrundstücke einschließt, grundsätzlich nicht mehr nach der Einzelbewertungsmethode, d.h. nach der Summe der Werte, die für jedes einzelne (in der Steuerbilanz erfasste) positive und negative Wirtschaftsgut anzusetzen sind, sondern im Grundsatz nach dem nach der Gesamtbewertungsmethode zu ermittelnden (Ertrags-)Wert des Unternehmens (vgl. § 109 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 BewG i.V.m. § 11 Abs. 2 Satz 1 und 2 BewG). Dieser Unternehmensgesamtwert kann entweder nach Maßgabe des § 11 Abs. 2 Satz 4 i.V.m. den §§ 199 ff. BewG n.F. (sog. vereinfachtes Ertragswertverfahren) oder auch durch ein anderes marktübliches Gesamtbewertungsverfahren (z.B. das DCF-Verfahren oder das Verfahren nach IDW S 1) ermittelt werden (näher dazu § 109 BewG Rz. 293 ff.). In dem so ermittelten Gesamtwert des Betriebes ist grundsätzlich auch der Wert der Betriebsgrundstücke eingeschlossen (abgegolten). Denn der gesondert im Wege der Gesamtbewertungsmethode ermittelte Gesamt-(Ertrags-)Wert des Unternehmens umfasst grundsätzlich alle zum Betriebsvermögen (Betrieb) gehörenden Wirtschaftsgüter, "die mit der betrieblichen Funktionseinheit von Todes wegen übergegangen oder durch lebzeitige (freigebige) Zuwendung übertragen worden sind."^[9]

Rz. 26

^{[Autor/Stand]} Allerdings darf der auf diese Weise ermittelte Gesamtwert des Unternehmens die Summe der gemeinen Werte der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze abzüglich der zum Betriebsvermögen rechnenden Schulden und sonstigen Abzüge, d.h. den Substanzwert, nicht unterschreiten (§ 109 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 BewG i.V.m. § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG). Der im Regelfall maßgebende Grundsatz der Gesamtbewertung des Unternehmens findet also eine Grenze in der in § 11 Abs. 2 Satz 3 BewG vorgesehenen Mindestbewertung in Höhe des sich aus der Summe der positiven und negativen (gemeinen) Einzelwerte ergebenden Substanzwerts.

Rz. 27

^{[Autor/Stand]} Im Rahmen dieser Mindestbewertung sind folglich auch die Betriebsgrundstücke mit ihren jeweiligen, nach den oben beschriebenen Grundsätzen zu ermittelnden Bedarfswerten anzusetzen.

Rz. 28

^{[Autor/Stand]} Der Grundsatz der Gesamtbewertung des Unternehmens wird ferner durchbrochen für solche Betriebsgrundstücke (und andere Einzelwirtschaftsgüter), die zum Sonderbetriebsvermögen eines (oder mehrerer) Mitunternehmer einer Personengesellschaft oder sonstigen Mitunternehmerschaft gehören. Auch insoweit muss der Bedarfswert de...