Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / XI. Verzicht auf die Geltendmachung von Pflichtteilsansprüchen (Abs. 1 Nr. 11)

Rz. 100

^{[Autor/Stand]} Die Kinder und/oder der Ehegatte des Erblassers, nachrangig entferntere Abkömmlinge und seine Eltern sind pflichtteilsberechtigt, wenn sie letztwillig von der gesetzlichen Erbfolge ausgeschlossen wurden (§§ 2303 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1, 2309 BGB).^[2] Als reiner Geldanspruch i.H. der Hälfte des jeweiligen gesetzlichen Erbteils entsteht der Pflichtteilsanspruch – erst – mit dem Erbfall (§§ 2303 Abs. 1 Satz 2, 2317 Abs. 1 BGB). Gerichtet gegen den/die Erben, belastet er den Nachlass als sog. Erbfallschuld (§§ 1967 Abs. 2, 2303 Abs. 1 Satz 1 BGB). Erlischt er nicht durch Erfüllung oder Erlass, fällt er beim Tod des Berechtigten selbstverständlich in dessen Nachlass (§ 1922 BGB)^[3] und wird Erblasserschuld bei Ableben des Verpflichteten (§ 1967 Abs. 1 BGB).^[4]

Rz. 101

^{[Autor/Stand]} Der originäre Pflichtteilsanspruch wird erbschaftsteuerlich nur bei Geltendmachung durch den Pflichtteilsgläubiger relevant.^[6] Erst dann entsteht der Erbschaftsteueranspruch (§§ 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 3, 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b ErbStG) und schon dann, nicht erst nach Klärung in einem Zivilprozess,^[7] liegt eine abziehbare Nachlassverbindlichkeit vor (§ 10 Abs. 1 Satz 2, Abs. 5 Nr. 2 ErbStG).^[8] Allein die zivilrechtliche Entstehung des Pflichtteilsanspruchs und die damit verbundene Möglichkeit seiner Geltendmachung genügen nicht.^[9] Mit seiner Entstehung ist der Pflichtteilsanspruch übertragbar und vererblich. Beim Tod des Pflichtteilsberechtigten wird er daher von dessen Erben derivativ durch Erbanfall und insoweit erbschaftsteuerbar nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 ErbStG von Todes wegen erworben auch dann, wenn er zuvor noch nicht geltend gemacht wurde.^[10]

Rz. 102

^{[Autor/Stand]} Der Verzicht auf die Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs kann deshalb nur schenkungsteuerlich bedeutsam sein. Im Umkehrschluss aus § 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG folgt allgemein, dass auch die Nichtgeltendmachung eines Anspruchs und nicht erst ein rechtswirksamer Schulderlass bereits eine steuerbare Bereicherung auslösen kann (§ 7 ErbStG Anm. 30).^[12] Konkret Pflichtteilsansprüche betreffend ist nach dem Zeitpunkt des Verzichts zu unterscheiden^[13]:

Rz. 103

^{[Autor/Stand]} Vor dem Erbfall verfügt der potenziell Pflichtteilsberechtigte lediglich über eine bloße Erwerbschance.^[15] Der Verzicht bewirkt keine greifbare Vermögensmehrung weder des späteren Erblassers noch der künftigen Miterben. Mangels schenkungsteuerbarer Bereicherung ist § 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG noch nicht einschlägig.

Rz. 104

^{[Autor/Stand]} Nach dem Erbfall ist dies anders. Bereichert würden nun der/die durch die Erbfallschuld belasteten Erben. Der Erwerb von Todes wegen durch Erbanfall (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 ErbStG) unterliegt jedoch vor Geltendmachung des Pflichtteils ohnehin zunächst ungeschmälert der Erbschaftsteuer.^[17] § 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG wirkt daher als Kollisionsnorm, die verhindert, dass insoweit derselbe Vermögensvorteil zusätzlich noch schenkungsteuerlich erfasst wird.^[18] Ob auch ein in diesem Stadium rechtswirksam werdender Schulderlass schenkungsteuerfrei sein kann^[19], erscheint zweifelhaft; da die Beteiligten eines Erlassvertrags das zwischen ihnen bestehende Schuldverhältnis mit verfügender Wirkung beenden (§ 397 BGB), impliziert dies notwendigerweise die Geltendmachung des Anspruchs durch den Gläubiger.^[20] Die Stundung zivilrechtlich entstandener Pflichtteilsansprüche ist allerdings nicht als ernsthaftes Erfüllungsverlangen zu verstehen, weshalb auch die Vereinbarung der zinslosen Stundung noch nicht geltend gemachter Pflichtteilsforderungen keine schenkungsteuerbare Bereicherung des/r Erben auslöst.^[21] Dies gilt ebenso im Falle der Stundung einer Abfindung bis zu seinem Ableben, die der überlebende Ehegatte mit den durch ein Berliner Testament benannten Schlusserben verabredet.^[22]

Rz. 105

^{[Autor/Stand]}Nach Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs ist § 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG nicht mehr einschlägig. Da nun das erbrechtliche Schuldverhältnis der Beteiligten für Zwecke des ErbStG akzeptiert wird (§§ 3 Abs. 1 Nr. 1, 10 Abs. 5 Nr. 2 ErbStG), ist ein Verzicht des Pflichtteilsgläubigers auf sein geltend gemachtes Pflichtteilsrecht konsequent als freigebige Zuwendung an den/die Erben zu behandeln^[24] und nicht als nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO rückwirkende Beseitigung der Geltendmachung.^[25]

Rz. 106

^{[Autor/Stand]} Beachten Sie: Die mit dem Tod des Erblassers fixierte zivilrechtliche Rechtslage kann mittels Sachwertabfindung in Gestalt niedrig bewertbarer Vermögensgegenstände erbschaftsteuerlich optimiert werden.^[27] In Anbetracht der insoweit deckungsgleichen §§ 3 Abs. 2 Nr. 4, 13 Abs. 1 Nr. 11 ErbStG misslingt dieses "Kunststück"^[28] jedoch, wenn etwa schon das Abfindungsverlangen^[29] oder sogar die Abfindungsvereinbarung^[30] von den Erbschaft-/Schenkungsteuerbehörden^[31] als Geltendmachen des Pflichtteilsanspruchs qualifiziert wird.^[32] In derartigen Fällen hat die Abfindung nur Erfüllungswirkung (§ 364 BGB): Grundstücksübertragungen sind grunderwerbste...