Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, ErbStG und GrStG , BewG § 7 Auflösend bedingte Lasten

A. Grundaussagen

I. Regelungsgehalt

Rz. 1

^{[Autor/Stand]} Bei einer auflösend bedingten Last ist ungewiss, ob die bereits entstandene Last Bestand haben wird. Die Fortdauer der Last hängt also von einem zukünftigen Ereignis ab, wobei ungewiss ist, ob das Ereignis eintreten wird. Die Bedingung bewirkt einen Schwebezustand.

Beispiel

Erblasser E hat dem Erben A die Verpflichtung auferlegt, der B (Witwe des Erblassers) eine jährliche Rente zu bezahlen; die Verpflichtung soll jedoch wegfallen, sobald die B sich wieder verheiratet. In diesem Fall ist die Verpflichtung des A auflösend bedingt.

Bei der auflösenden Bedingung liegt die Sache somit umgekehrt wie bei der aufschiebenden Bedingung. Während bei der aufschiebenden Bedingung der Eintritt der Bedingung den Eintritt der Wirkung des Rechtsgeschäfts zur Folge hat, endigt bei der auflösenden Bedingung mit dem Eintritt der Bedingung die Wirkung des Rechtsgeschäfts; es tritt nunmehr ohne weiteres, und zwar von jetzt ab, der frühere Rechtszustand wieder ein (§ 158 Abs. 2 BGB).

Fällt die Bedingung aus, so wird damit das Recht des auflösend Verpflichteten ein endgültiges; seine Verpflichtung geht unter.

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

II. Anwendungsbereich

Rz. 2

^{[Autor/Stand]} Seit dem Wegfall der Vermögensteuer spielen auflösend bedingte Lasten nur noch bei der Erbschaftsteuer eine Rolle (§ 12 Abs. 1 ErbStG).

Rz. 2a

^{[Autor/Stand]} Bei der Bewertung von Anteilen an gemeinnützigen Kapitalgesellschaften werden die sich aus den gemeinnützigkeitsrechtlichen Bindungen für die Gesellschafter ergebenden Beschränkungen im Rahmen der Bewertung der Anteile nicht gesondert berücksichtigt. Die sich aus den gemeinnützigkeitsrechtlichen Bindungen für den Erwerber der Anteile ergebenden Beschränkungen sind für den Erwerb von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden im Rahmen der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG als auflösend bedingte Last zu berücksichtigen, d.h. zunächst wie eine unbedingte Last abzuziehen (§ 7 Abs. 1 BewG).^[3]

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

[3] OFD Frankfurt/M. v. 4.12.2013 – S 3230 A-42-St 115, BStBl. I 2013, 1362; Kirchhain/Lorenz, DStR 2014, 1941.

III. Rechtsentwicklung

Rz. 3

^{[Autor/Stand]} Die Vorschrift des § 7 BewG befand sich früher in § 150 AO. Sie ist durch die VO v. 1.12.1930 in das BewG 1931 (dort § 6) übernommen worden. Bei dieser Gelegenheit sind die Worte "dies gilt nicht für die Veranlagung der laufenden Steuern" neu eingefügt worden. Die Begründung hierzu bemerkte nur, dass die Vorschrift, nach der im Fall des Eintritts der Bedingung die Veranlagung entsprechend zu berichtigen ist, in keiner Weise für regelmäßig wiederkehrende Steuern passe.

Rz. 4

^{[Autor/Stand]} Die jetzige Fassung hat § 7 BewG bei der Neufassung des BewG 1934 erhalten. Sie wurde unverändert in das BewG 1965 übernommen.

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

B. Rechtslage bis zum Eintritt der Bedingung (Abs. 1)

Rz. 5

^{[Autor/Stand]} Lasten, deren Fortdauer auflösend bedingt ist und die nicht nach § 13 Abs. 2 und 3, § 14, § 15 Abs. 3 BewG zu bewerten sind, werden grundsätzlich wie unbedingte abgezogen (§ 7 Abs. 1 BewG).

Rz. 6

^{[Autor/Stand]} Auflösend bedingte Renten, Nutzungen usw. sind als Leistung auf unbestimmte Dauer zu behandeln und nur mit ihrem Kapitalwert (§ 13 Abs. 2 BewG) abziehbar; bei Eintritt der Bedingung/Befristung bleibt es beim Abzug des Kapitalwerts, dieser ist jedoch unter Berücksichtigung der tatsächlichen Laufzeit neu zu berechnen.^[3]

In dem in Rz. 1 genannten Beispiel kann somit A seine Verpflichtung bei der Besteuerung Bereicherungsmindernd abziehen. Da die Rente von der Lebenszeit der B abhängt, ist die Rente für Bewertungszwecke nach § 14 BewG zu kapitalisieren. Sind die auflösend bedingten Leistungen nicht von der Lebenszeit einer Person abhängig, sondern von unbestimmter Dauer, so ist § 13 Abs. 2 und 3 BewG einschlägig. Die Rente auf unbestimmte Dauer oder ohne Laufzeitbeschränkung ist mit dem 9,3-fachen Jahreswert anzusetzen. Durch die Vorschrift des § 7 Abs. 1 BewG werden die vorgenannten Bewertungsvorschriften nicht berührt. Auch wenn die Verpflichtung zu Leistungen also "zusätzlich" auflösend bedingt ist, erfolgt die Bewertung nach § 13 Abs. 2 und 3, § 14 und § 15 Abs. 3 BewG, vgl. § 5 Rz. 4. Beim Berechtigten ist die Forderung wie eine unbedingte zu erfassen; der Wegfall des Anspruchs ist aufschiebend bedingt.

Rz. 7

^{[Autor/Stand]} Fällt die Bedingung aus, d.h. steht fest, dass die Bedingung nicht mehr eintreten kann, so endet der Schwebezustand. In einem solchen Fall ist nach dem Ausfall der Bedingung steuerlich nichts weiter zu veranlassen, die Belastung bleibt als unbedingte bestehen.

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

[3] Halaczinsky in Rössler/Troll, § 7 BewG Rz. 3 (31. EL Mai 2020).

[Autor/Stand] Autor: Götz, Stand: 01.03.2021

C. Wirkung des Eintritts der Bedingung (Abs. 2)

I. Überblick

Rz. 8

^{[Autor/Stand]} Ist vom Vermögen eines Steuerpflichtigen eine Last, deren Fortdauer auflösend bedingt ist, bei der Besteuerung – entsprechend der gesetzlichen Regelung...