OFD Berlin, Verfügung v. 22.1.2004, St 127 - S 1300 - 3/04
Zu den Änderungen durch das Steuervergünstigungsabbaugesetz ab Veranlagungszeitraum 2003 weise ich auf Folgendes hin:
1. Keine Berücksichtigung ausländischer Einkünfte, die im Ausland keiner Steuer unterlegen haben
Zur Vermeidung einer doppelten Besteuerung ermöglicht § 34c Abs. 1 EStG die Anrechnung von im Ausland gezahlter Einkommensteuer/Körperschaftsteuer auf die deutsche Einkommensteuer/Körper-schaftsteuer. Die Anrechnung der Steuern aus einem ausländischen Staat ist auf den Betrag der deutschen Einkommensteuer/Körperschaftsteuer beschränkt, der anteilig auf die Einkünfte aus diesem Staat entfällt (länderbezogener Höchstbetrag). Bis Veranlagungszeitraum 2002 werden bei der Ermittlung des länderbezogenen Anrechnungshöchstbetrags (sog. „per country limitation”) alle Einkünfte aus einem Staat berücksichtigt, d.h. auch solche steuerpflichtigen Einkünfte, die im Quellenstaat tatsächlich nicht besteuert wurden. Dies hatte zur Folge, dass ausländische Steuern weit über das zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erforderliche Maß hinaus angerechnet werden.
Mit Einfügung des § 34c Abs. 1 Satz 3 EStG idF des StVergAbG ab dem Veranlagungszeitraum 2003 bleiben ausländische Einkünfte, die der Quellenstaat nach seinem Steuerrecht nicht besteuert und die deshalb eben nicht doppelt besteuert sind, bei der Berechnung des Anrechnungshöchstbetrages außer Betracht (z.B. Zinsen aus der Schweiz). Die in § 34c Abs. 1 Satz 2 EStG vorgeschriebene Aufteilung ist daher nach dem Verhältnis der im Quellenstaat besteuerten ausländischen Einkünfte zur Summe der Einkünfte vorzunehmen. Damit wird die Anrechnung der im anderen Staat gezahlten Steuern auf den Umfang beschränkt, der zur Erfüllung des Zwecks der Vorschrift notwendig ist. Dies gilt nicht für Einkünfte, für die eine Anrechnung fiktiver Steuern im DBA vorgesehen ist, siehe zu 3.
2. Betriebsausgaben und Betriebsvermögensminderungen
Auf Grund der vom BFH entwickelten Rechtsprechung, Urteil vom 16.3.1994, I R 42/93, BStBl 1994 II S. 799 ; I R 178/94 vom 9.4.1997, BStBl 1997 II S. 657 ; 29.3.2000, I R 15/99, BStBl 2000 II S. 577, werden bis Veranlagungszeitraum 2002 bei der Ermittlung ausländischer Einkünfte eines inländischen Unternehmens Aufwendungen, die mit im Ausland erzielten Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, diesen Einnahmen nicht zugeordnet, wenn der Zusammenhang nur ein mittelbarer ist (z.B. im Zusammenhang mit ausländischen Portfolioanlagen gezahlte Refinanzierungszinsen). Dies führt zu einer sachlich nicht gerechtfertigten Erhöhung der ausländischen Einkünfte als Bezugsgröße bei der Berechnung des Höchstbetrags der auf die deutsche Einkommensteuer/Körperschaftsteuer anrechenbaren Steuern aus einem ausländischen Staat. Der ab Veranlagungszeitraum 2003 anzuwendende § 34c Abs. 1 Satz 4 EStG sieht vor, dass die mit ausländischen Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben und Betriebsvermögensminderungen bei der Ermittlung der ausländischen Einkünfte zu berücksichtigen sind, wenn ausländische Einkünfte im Sinne des § 34d Nr. 3, 4, 6, 7 und Buchst. c Teil des Gewinns eines inländischen Betriebes sind.
3. Besonderheit bei DBA
Gemäß § 34c Abs. 6 Satz 2 EStG sind bis Veranlagungszeitraum 2002 die Sätze 2 und 3 des Abs. 1 entsprechend anzuwenden, wenn ein DBA mit dem Quellenstaat der ausländischen Einkünfte die Anrechnung der Steuer dieses Staates auf die deutsche Einkommensteuer vorsieht. Abs. 6 Satz 2 in der ab Veranlagungszeitraum 2003 geltenden Fassung erstreckt diese Verweisung nunmehr auf die neuen Sätze 3 und 4 und den zu Satz 5 gewordenen bisherigen Satz 3 des Abs. 1. Die DBA stehen diesen Änderungen nicht entgegen, weil sie die Einzelheiten der Ermittlung des Anrechnungshöchstbetrages nicht regeln.
Nach § 34c Abs. 6 Satz 2 2. Halbsatz ist der neue Abs. 1 Satz 3 nicht anzuwenden, soweit nach einem DBA mit dem Quellenstaat eine als gezahlt geltende ausländische Steuer anzurechnen ist (fiktive Anrechnung). Dadurch soll eine Verletzung von Abkommensverpflichtungen vermieden werden. Der neue Abs. 6 Satz 3 ergänzt den neuen Abs. 1 Satz 3. Danach sind bei der Ermittlung des Höchstbetrags der Anrechnung in die ausländischen Einkünfte auch solche Einkünfte nicht einzubeziehen, die der Quellenstaat nach seinem innerstaatlichen Recht zwar besteuern würde, auf Grund des mit Deutschland bestehenden DBA aber nicht besteuern darf und entsprechend nicht besteuert.
Normenkette
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