Teilwertabschreibung und Teilwertaufholung

OFD Koblenz, Verfügung v. 18.9.2006, S 2324/2750a A - St 33 2

Anwendung des § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 2 EStG bzw. des § 8b Abs. 2 Satz 4 KStG, wenn zuvor vorgenommene Teilwertabschreibungen teilweise voll steuerwirksam und teilweise nicht steuerwirksam waren

Nach § 8b Abs. 2 Satz 4 KStG greift für Körperschaften als Anteilseigner die Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 2 Sätze 1 und 3 KStG insoweit nicht, als der Anteil in früheren Jahren steuerwirksam auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben und die Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist. Eine entsprechende Regelung enthält § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 2 EStG für im Betriebsvermögen gehaltene Anteile von natürlichen Personen. Bei natürlichen Personen als Anteilseigner ist insoweit nicht das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden.

Ein Reihenfolgenproblem ergibt sich, wenn eine Teilwertabschreibung steuerlich abziehbar und eine Teilwertabschreibung nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG in voller Höhe bzw. nach § 3c Abs. 2 EStG zur Hälfte nicht abziehbar war.

Nach Verwaltungsauffassung ist in diesen Fällen die Gewinnerhöhung (z.B. Wertaufholungsgewinn, Veräußerungsgewinn) in voller Höhe steuerpflichtig, bis die steuerwirksame Teilwertabschreibung vollständig rückgängig gemacht worden ist. D.h. die Gewinnerhöhung ist nicht vorrangig mit einer während der Geltungsdauer des Halbeinkünfteverfahrens vorgenommenen nicht oder nur zur Hälfte steuerwirksamen Teilwertabschreibung zu verrechnen.

Die Gewinnerhöhung fällt jedoch insoweit unter die Steuerbefreiung nach § 8b Abs. 2 Sätze 1 und 3 KStG bzw. unter die Halbbefreiung nach § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 1 EStG, als sie die voll steuerwirksame Teilwertabschreibung übersteigt. In den Fällen des § 8b KStG ist dabei ab dem VZ 2004 für den übersteigenden Betrag die Pauschalierung nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG zu beachten.

Praxis-Beispiel

Beispiel:

Die A-GmbH hat die Beteiligung an der B-GmbH in 1994 für 1 Mio. EUR erworben. In 1998 nimmt die A-GmbH auf die Beteiligung an der B-GrnbH eine steuerlich anzuerkennende Teilwertabschreibung i.H. von 100.000 EUR vor. In 2004 erfolgt eine weitere nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG steuerlich nicht anzuerkennende Teilwertabschreibung i.H. von 100.000 EUR. In 2006 erfolgt eine Aufstockung des Buchwerts der Beteiligung an der B-GmbH i.H. von 150.000 EUR.

Nach § 8b Abs. 2 Satz 4 KStG ist in 2006 ein Betrag i.H. von 100.000 EUR in voller Höhe steuerpflichtig. Die übersteigenden 50.000 EUR sind nach § 8b Abs. 2 Satz 3 KStG steuerfrei. Die nicht abziehbaren Betriebsausgaben sind nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG mit 5 % von 50.000 EUR zu pauschalieren.

Normenkette

EStG § 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. a Satz 2;

KStG § 8b Abs. 2 Satz 4