BFH Urteil vom 19.12.1985 - V R 139/76 | Weimann, Umsatzsteuer - national und international (Schäffer-Poeschel) | Steuern

Leitsatz (amtlich)

Die Zwangsversteigerung eines Grundstücks stellt umsatzsteuerrechtlich keine Lieferung des Eigentümers an das jeweilige Bundesland, dem die Vollstreckungsorgane angehören, und keine Lieferung durch dieses an den Ersteher dar, sondern ist eine Lieferung des Grundstückseigentümers unmittelbar an den Ersteher.

Orientierungssatz

1. Ein Zwangsverwalter ist berechtigt, negative Steueransprüche (Umsatzsteuerüberschüsse), die sich bei der Verwaltung des beschlagnahmten und seiner Verwaltung unterliegenden Grundbesitzes ergeben, dem FA gegenüber geltend zu machen.

2. Im Umsatzsteuervoranmeldungsverfahren kann eine negative Steuerschuld in Gestalt eines Überschusses, der unter den Voraussetzungen des § 18 Abs. 2 Satz 5 UStG 1973 auszuzahlen ist, dann entstehen, wenn die abziehbaren Vorsteuerbeträge die nach § 16 Abs. 1 UStG 1973 berechnete Steuer übersteigen (vgl. BFH-Rechtsprechung).

3. Hatte das FA über den --entsprechend der Rechtsbehelfsbelehrung eingelegten-- Einspruch gegen die Ablehnung des Antrags auf Erstattung von Vorsteuerguthaben aufgrund von Umsatzsteuervoranmeldungen durch Einspruchsentscheidung entschieden, obwohl durch Beschwerdeentscheidung durch die OFD zu entscheiden gewesen wäre, so genügt die im außergerichtlichen Vorverfahren ergangene Einspruchsentscheidung dennoch den Anforderungen des § 44 Abs. 1 FGO, weil nunmehr nach Inkrafttreten der AO 1977 das FA über den Rechtsbehelf zu entscheiden hätte.

Normenkette

UStG 1967 § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2; UStG 1973 § 1 Abs. 1 Nr. 1 S. 2; ZVG § 20 Abs. 1; UStG 1973 § 18 Abs. 2; FGO § 44 Abs. 1; UStG 1973 § 16 Abs. 1; AO § 229; UStG 1973 § 16 Abs. 2; AO §§ 230, 248-249; AO 1977 §§ 168, 348, 367, 348 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2

Tatbestand

Der Kläger ist Zwangsverwalter der im Grundbuch des Amtsgerichts ... Band ... Blatt ... verzeichneten Grundstücke. Eigentümer der Grundstücke war bei Anordnung der Zwangsverwaltung die A GmbH & Co. KG (KG). Die Grundstücke sind mit Hotelgebäuden bebaut.

Nach Kündigung eines von der KG abgeschlossenen Mietvertrags und Auszug des Mieters hat der Kläger auf Anweisung des Vollstreckungsgerichts (vgl. § 153 Abs.1 des Gesetzes über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung --ZVG--) die beschädigten Fassaden der Gebäude ausbessern lassen. Dazu hatte der die Zwangsverwaltung betreibende Gläubiger etwa 530 000 DM vorgeschossen (vgl. § 155 Abs.2 ZVG).

In die Umsatzsteuervoranmeldungen für das II. und das III. Quartal 1975 hat der Kläger die ihm für die Ausbesserungsarbeiten in Rechnung gestellten Vorsteuerbeträge von 3 427,20 DM und 56 351,40 DM eingesetzt. Gegenüber den erklärten Umsatzsteuerbeträgen von 2 780,80 DM und 161,40 DM errechnete er daraus negative Steuerschulden von 943,40 DM und von 56 190 DM.

Der Kläger hat die Auszahlung der Überschußbeträge von insgesamt 57 133,40 DM beantragt. Das Finanzamt (FA) hat den "Antrag auf Erstattung der Vorsteuerguthaben" mit der Begründung abgelehnt, "Erstattungsberechtigte" sei die KG "und nicht der Zwangsverwalter", denn dieser "erwerbe" weder Rechte des Schuldners noch "sei" er "Rechtsnachfolger".

Den --entsprechend der Rechtsbehelfsbelehrung eingelegten-- Einspruch des Klägers hat das FA mit der Begründung zurückgewiesen, "die Verrechnung des Umsatzsteuerguthabens" sei "zu Recht mit rückständigen Steuern" der KG erfolgt, weil "diese Gesellschaft trotz der Anordnung der Zwangsverwaltung nach wie vor Unternehmer und Steuerschuldner" sei.

Eine Aufrechnungsverfügung hat das FA erst nach erhobener Anfechtungsklage erlassen, und zwar nicht gegenüber dem Zwangsverwalter (Kläger), sondern gegenüber der durch den Liquidator gesetzlich vertretenen KG.

Das Finanzgericht (FG) hat das FA verurteilt, "den sich aus den Umsatzsteuervoranmeldungen ... ergebenden Überschuß von insgesamt 57 133,40 DM an den Kläger zu erstatten". Zur Begründung hat es ausgeführt: Der Kläger habe im Rahmen seiner Verwaltungszuständigkeit die fällige Miete zur Masse einziehen müssen. Daraus sei ihm gemäß §§ 104, 103 der Reichsabgabenordnung (RAO) die Pflicht erwachsen, seine Steuervoranmeldungen abzugeben und Vorauszahlungen zu leisten. Die zu zahlende Umsatzsteuer gehöre zu den Ausgaben der Verwaltung. Da der Vorsteuererstattungsanspruch die Umkehrung des Steueranspruchs sei, stehe auch der Erstattungsanspruch der Masse zu, zumal die Vorsteuern durch Verwaltungsmaßnahmen des Klägers angefallen seien. Der Anspruch werde demnach von der Beschlagnahmewirkung der Zwangsverwaltung erfaßt. Die Beschlagnahme schließe auch eine Aufrechnung mit Steuerforderungen gegen die KG aus. § 392 des Bürgerlichen Gesetzbuches greife nicht ein, da die Vorschrift eine vor der Beschlagnahme erworbene Aufrechnungsmöglichkeit voraussetze.

Mit der Revision rügt der Beklagte, der dem Kläger zugesprochene Anspruch werde von der Beschlagnahme des Grundstücks nicht erfaßt und könne deshalb vom Zwangsverwalter nicht geltend gemacht werden; der KG gegenüber sei er durch Aufrechnung erloschen.

Der Bundesminister der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten.

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA ist begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

I. Entgegen der Annahme des FG ist die vom Kläger erhobene Klage keine Leistungs-, sondern eine Verpflichtungsklage (§ 40 Abs.1 FGO). Sie ist zulässig. Dem Erfordernis des § 44 Abs.1 FGO, daß das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben sein muß, ist genügt.

1. Das Klagebegehren ist darauf gerichtet, die Ablehnung des auf § 18 Abs.2 Satz 5 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1973) gestützten Auszahlungsbegehrens zu beseitigen und das FA zur Erteilung von Umsatzsteuervorauszahlungsbescheiden mit den geltend gemachten Erstattungsbeträgen zu verpflichten. Somit ist die Klage auf den Erlaß eines abgelehnten Verwaltungsaktes gerichtet und deshalb eine Verpflichtungsklage im Sinne des § 40 Abs.1 FGO.

2. Da der Kläger sein Auszahlungsbegehren auf § 18 Abs.2 Satz 5 UStG 1973 stützt und damit auf seine Voranmeldungen, hätte über seinen Rechtsbehelf gegen die sein Begehren ablehnende Verfügung nicht durch Einspruchsentscheidung (§§ 229, 248 RAO) befunden werden dürfen, sondern durch Beschwerdeentscheidung (§ 230 Abs.1 RAO) der Oberfinanzdirektion --OFD-- (§ 249 Abs.2 RAO). Die im außergerichtlichen Vorverfahren ergangene Einspruchsentscheidung genügt aber deshalb den Anforderungen des § 44 Abs.1 FGO, weil nunmehr nach Inkrafttreten der Abgabenordnung (AO 1977) das FA über den Rechtsbehelf zu entscheiden hätte (Art.97 § 18 Abs.1 Halbsatz 2 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung --EGAO-- 1977, §§ 168, 348 Abs.2, Abs.1 Nr.1, § 367 AO 1977).

II. Der Kläger ist als Zwangsverwalter berechtigt, negative Steueransprüche, die sich bei der Verwaltung des beschlagnahmten und seiner Verwaltung unterliegenden Grundbesitzes ergeben haben, dem FA gegenüber geltend zu machen.

Die Anordnung der Zwangsverwaltung ist eine Maßnahme der Immobiliarzwangsvollstreckung (§ 866 Abs.1 der Zivilprozeßordnung --ZPO--). Der Beschluß, durch welchen die Zwangsverwaltung angeordnet wird, gilt zugunsten des Gläubigers als Beschlagnahme des Grundstücks (§§ 146 Abs.1, 20 Abs.1 ZVG). Mit der Beschlagnahme wird dem Vollstreckungsschuldner die Verwaltung und Benutzung des Grundstücks entzogen (§ 148 Abs.2 ZVG). Der Verwalter hat das Recht und die Pflicht, alle Handlungen vorzunehmen, die erforderlich sind, um das Grundstück in seinem wirtschaftlichen Bestande zu erhalten und ordnungsmäßig zu benutzen; er hat die Ansprüche, auf welche sich die Beschlagnahme erstreckt, geltend zu machen (§ 152 ZVG). Der Zwangsverwalter ist Inhaber eines Amtes, kraft dessen er die Verwaltungsbefugnisse im eigenen Namen und kraft eigenen Rechts ausübt (RGZ 80, 311; Zeller, Zwangsversteigerungsgesetz, 11.Aufl., § 152 Rz. 2/2 und 3/1). Im Zivilprozeß ist der Zwangsverwalter demgemäß Prozeßstandschafter des Vollstreckungsschuldners (Zöller/Vollkommer, Kommentar zur Zivilprozeßordnung, 14.Aufl., 1984, § 51 Rz.7; Thomas/Putzo, Kommentar zur Zivilprozeßordnung, 13.Aufl., § 51 Anm.III 1d, bb, dd).

Der Übergang der Verwaltungsbefugnis auf den Zwangsverwalter läßt das Eigentumsrecht und eine etwaige Unternehmereigenschaft des Grundstückseigentümers unberührt. Die Anordnung der Zwangsverwaltung führt aber, um die Erfüllung der in § 155 Abs.2 ZVG bezeichneten Ansprüche zu gewährleisten, zu einer Sonderung des beschlagnahmten Grundbesitzes von dem übrigen Vermögen des Schuldners (RGZ 142, 85, 93). Die bei der Verwaltung dieses Sondervermögens von dem Zwangsverwalter begründeten Ansprüche gehören zu der Zwangsverwaltungsmasse, obwohl sie von der ursprünglichen Beschlagnahme noch nicht erfaßt werden konnten (RGZ 135, 197, 203). Daraus folgt, daß auch die von dem Zwangsverwalter bei der Ausübung seines Amtes begründeten positiven und negativen Steueransprüche von ihm bzw. gegen ihn geltend zu machen sind. Zu diesem Ergebnis ist auch das angefochtene Urteil gelangt sowie der dem Verfahren beigetretene Bundesminister der Finanzen in seiner Stellungnahme vom 27.November 1980, Seite 21 ff.

III. Die Folgerung des angefochtenen Urteils, die geltend gemachten Vorsteuerbeträge könnten abgezogen werden, sind durch die tatsächlichen Feststellungen des Urteils indes nicht gedeckt, so daß das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen war (§ 126 Abs.3 Nr.2 FGO).

1. Im Voranmeldungsverfahren kann eine negative Steuerschuld in Gestalt eines Überschusses (§ 18 Abs.2 Satz 4 UStG 1973), der unter den Voraussetzungen des § 18 Abs.2 Satz 5 UStG 1973 auszuzahlen ist, dann entstehen, wenn die nach § 15 UStG 1973 abziehbaren Vorsteuerbeträge die nach § 16 Abs.1 UStG 1973 berechnete Steuer übersteigen (§ 16 Abs.2, § 18 Abs.2 Satz 2 UStG 1973; Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30.September 1976 V R 109/73, BFHE 120, 562, BStBl II 1977, 227; vom 24.März 1983 V R 8/81, BFHE 138, 498, BStBl II 1983, 612).

Der Unternehmer kann von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuern abziehen (§ 15 Abs.1 Nr.1 UStG 1973). Vom Vorsteuerabzug sind ausgeschlossen Steuern für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet bzw. in Anspruch nimmt (§ 15 Abs.2 Nr.1 und 2 UStG 1973).

Im Streitfall hängt die Gewährung des Vorsteuerabzugs davon ab, wie die Gebäude nach Durchführung der Reparaturarbeiten erstmals verwendet worden sind. Dazu fehlen in dem angefochtenen Urteil die tatsächlichen Feststellungen. Aus dem finanzgerichtlichen Urteil ergibt sich lediglich, daß das vom Kläger zunächst weitergeführte Mietverhältnis noch vor Beginn der Ausbesserungsarbeiten ausgelaufen war. Die erstmalige Verwendung könnte sonach in einer nach deren Abschluß begonnenen Nutzung oder in der von den Beteiligten mitgeteilten, vom Finanzgericht aber nicht festgestellten Zwangsversteigerung liegen. Die erforderlichen Tatsachen wird das Finanzgericht bei seiner erneuten Entscheidung festzustellen haben.

2. Sollten die Grundstücke zwangsversteigert worden sein, läge darin eine Lieferung der Eigentümerin gegen Entgelt im Sinne des § 1 Abs.1 Nr.1 UStG 1973, die als gegenüber dem Ersteher bewirkt anzusehen wäre. Dieser Umsatz wäre zwar grundsätzlich steuerfrei (§ 4 Nr.9 Buchst.a UStG). Die Eigentümerin könnte aber auf die Steuerfreiheit verzichten (§ 9 UStG), sofern die Steuer für den Veranlagungszeitraum des Leistungsbezugs noch nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist (so nunmehr Abschnitt 148 Abs.3 UStR). Solchenfalls läge eine den Vorsteuerabzug nicht ausschließende (erstmalige) Verwendung vor.

a) Der Senat vermag dem Bundesminister der Finanzen nicht darin zu folgen, der Eigentümer eines zu versteigernden Grundstücks verschaffe dem Bundesland, in dem die Versteigerung stattfindet, die Verfügungsmacht und dieses liefere an den Ersteher. Dasselbe gilt für die vom Bundesminister der Finanzen unter Hinweis auf Giesberts (in Rau/ Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, 3.Auflage, Bd.I, § 3 Rz 159 bis 166) hilfsweise vertretene Auffassung, der Schuldner (Eigentümer) liefere an den das Zwangsvollstreckungsverfahren betreibenden Gläubiger, der dann seinerseits dem Ersteher die Verfügungsmacht über das Grundstück verschaffe.

Die Anordnung der Zwangsversteigerung gilt zugunsten des betreibenden Gläubigers als Beschlagnahme des Grundstücks (§ 20 Abs.1 ZVG). Dieser Beschlagnahme kommt die Wirkung eines relativen Veräußerungsverbotes zu (§§ 136, 135 Abs.1 BGB, § 23 ZVG; Zeller, ZVG, 11.Auflage, § 23 Rz 2/1; Steiner/Riedel Zwangsversteigerung und Zwangsverwaltung, 8.Auflage, Bd.II, § 23 Rz 2); im übrigen bleibt die Verfügungsbefugnis des Eigentümers bestehen (Steiner/Riedel a.a.O., Rz 3). Den Vollstreckungsorganen kommt (nur) die Aufgabe zu, die zum Zwecke der Zwangsvollstreckung beschlagnahmte Sache nach Maßgabe der für das Vollstreckungsverfahren geltenden Vorschriften mit dem Ziel der Befriedigung des Gläubigers wegen seiner Forderung und der Kosten zu verwerten. Auf Weisung des Gläubigers (vgl. §§ 30 ff ZVG) oder im Falle anderweitiger Tilgung der Schuld ist das Verfahren einzustellen (vgl. § 75 ZVG, § 775 Nr.4 und 5 ZPO, § 767 ZPO; Zeller, a.a.O., § 1 Rz 76). Führt das Zwangsversteigerungsverfahren zur Erteilung des Zuschlags, wird dem Ersteher dadurch (originär) Eigentum an dem versteigerten Grundstück übertragen (§ 90 Abs.1 ZVG). Die Begründung des Eigentums des Erstehers ist hoheitliche Tätigkeit (RGZ 156, 395; BGHZ 55, 20; Zeller a.a.O., § 90 Rz 3; vgl. auch Münzberg in Stein/Jonas, ZPO, 20.Auflage, § 814 Rz 2, § 817 Rz 20, § 825 Rz 10). Die Befugnis dazu ergibt sich aus den das Vollstreckungsverfahren regelnden Vorschriften. Hierfür ist die Übertragung der Verfügungsmacht im Sinne des § 3 Abs.1 UStG 1973 auf das Vollstreckungsorgan nicht erforderlich.

Auch eine Lieferung des Schuldners (Eigentümers) an den betreibenden Gläubiger kommt nicht in Betracht. Der Gläubiger ist vermöge seines Anspruchs und --soweit erforderlich-- seines Titels berechtigt, die Durchführung der Zwangsversteigerung zu verlangen (§§ 15, 16 ZVG; Steiner/Riedel, a.a.O., § 16 Rz 7, 8). Das Antragsrecht des Gläubigers hat nur Bedeutung für die Einleitung und Durchführung der Zwangsversteigerung als eines Verfahrens der Zwangsvollstreckung. Die Zwangsvollstreckung ist Ausübung hoheitlicher Tätigkeit (Zeller, a.a.O., § 15 Rz 1/6). Das Antragsrecht bedeutet nicht, daß dem Gläubiger die Verfügungsmacht im Sinne des § 3 Abs.1 UStG 1973 über das zu versteigernde Grundstück zusteht. Sie wird ihm auch nicht durch die zu seinen Gunsten als Veräußerungsverbot wirkende Beschlagnahme des Grundstücks, die durch die Anordnung der Zwangsversteigerung (§ 20 Abs.1 ZVG) herbeigeführt wird, verschafft.

b) Die Übertragung des Eigentums auf den Ersteher zu den Bedingungen des Meistgebots, die durch Zuschlag erfolgt (§ 90 Abs.1 ZVG), stellt sich umsatzsteuerrechtlich als Umsatz des Schuldners an den Ersteher dar. Zwar beruht dieser Leistungsaustausch nicht auf einem (zweckgerichteten) Handeln des Schuldners, sondern auf hoheitlicher Tätigkeit; hierdurch entfällt gemäß § 1 Abs.1 Nr.1 Satz 2 UStG 1973 jedoch nicht die Steuerpflicht. Zeitlich und tatsächlich ist der Ersteher Nachfolger des Schuldners (vgl. auch §§ 53, 56, 57 ZVG, §§ 73, 69 Versicherungsvertragsgesetz). Allein die Übertragung des Eigentums wird durch die hoheitliche Maßnahme ersetzt. Die Zwangsvollstreckung dient der Verwertung des Grundstücks in einem geordneten Verfahren. Sie ersetzt die entgeltliche Veräußerung des Grundstücks an den Ersteher. Ohne Belang ist deshalb, daß der Ersteher das Eigentum kraft des Zuschlags originär erwirbt.