Grenzüberschreitende Vermietung beweglicher Gegenstände; „sale-and-lease-back”-Verfahren

OFD Hannover, Verfügung v. 19.9.2006, S 7100 - 611 - StO 172

„Lease-in/Lease-out”

Bei Verkehrsbetrieben ist im Zusammenhang mit der Anschaffung von Fahrzeugen folgender (stark verkürzt dargestellter) Sachverhalt angetroffen worden:

Der Verkehrsbetrieb erwirbt die für sein Unternehmen erforderlichen Fahrzeuge (z.B. Straßenbahnen) und vermietet sie langfristig im Rahmen eines sog. Hauptmietvertrages an eine amerikanische Treuhandgesellschaft (US-Trust). Der US-Trust seinerseits vermietet die Fahrzeuge im Rahmen eines sog. Untermietvertrages zurück an den Verkehrsbetrieb. Es handelt sich bei dieser Gestaltung um eine „Vermietung mit anschließender Rückvermietung”. Unter Umständen sind noch Zwischenmieter eingeschaltet. Der US-Trust ist aus dem Hauptmietvertrag zur Zahlung von Mietraten verpflichtet, die zu Beginn des Mietvertrages an den Verkehrsbetrieb im Voraus bezahlt werden. Der Untermietvertrag sieht in der Regel die laufende Zahlung der Mietraten vor, räumt dem Mieter aber die Option zur vorzeitigen Ablösung der Zahlungsverpflichtungen aus dem Mietvertrag ein. In den bisher bekannt gewordenen Fallgestaltungen wurde diese Option ausgeübt. Für den Verkehrsbetrieb ergibt sich aus dieser vertraglichen Gestaltung ein Barwert- und damit ein Finanzierungsvorteil in Höhe der Differenz zwischen den oben beschriebenen Zahlungsströmen. Der US-Trust erhält aus dieser vertraglichen Gestaltung Steuervorteile in den USA.

In Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder bitte ich bei derartigen Sachverhalten umsatzsteuerlich folgende Auffassung zu vertreten:

Sowohl das zivilrechtliche als auch das wirtschaftliche Eigentum an den Wirtschaftsgütern verbleibt beim inländischen Eigentümer/Unternehmer (Verkehrsbetrieb). Es liegt keine Übereignung/Lieferung an den ausländischen Investor (US-Trust) vor. Der steuerbare Leistungsaustausch besteht vielmehr darin, dass der inländische Unternehmer dem ausländischen Investor die Möglichkeit eröffnet, sich in den USA Steuervorteile zu verschaffen. Dafür erhält der inländische Unternehmer als Gegenleistung den Barwertvorteil in Höhe der Differenz zwischen der aus dem Hauptmietvertrag (bereits vorab) zugeflossenen Miete und der im Rahmen des Untermietvertrages (noch) zu zahlenden Miete.

Der Leistungsort für diese sonstige Leistung ist der Betriebssitz des inländischen Eigentümers nach § 3a Abs. 1 UStG, liegt also im Inland. Eine Steuerbefreiung nach § 4 UStG greift nicht, so dass der Barwertvorteil mit dem Regelsteuersatz zu versteuern ist. Der Barwertvorteil fließt dem inländischen Unternehmer am ersten Transaktionstag zu und ist entsprechend nach § 13 Abs. 1 Nr. 1a) Satz 1 UStG zu diesem Zeitpunkt zu besteuern.

Die vorstehend dargestellte Gestaltung ist mir bisher nur im Zusammenhang mit der Anschaffung und Vermietung von Fahrzeugen von Verkehrsbetrieben bekannt geworden. Es ist aber nicht auszuschließen, dass derartige Gestaltungen auch in anderen Branchen und mit anderen Wirtschaftsgütern anzutreffen sind. Sollten entsprechende Sachverhalte bekannt werden, bitte ich mich davon zu unterrichten.

„Sale-and-lease-back”

Mit dem „sale-and-lease-back”-Verfahren wird ein anderes Verfahren zur Finanzierung von Investitionen eingesetzt. Dabei veräußert der Erwerber (Leasingnehmer) eines Gegenstandes diesen anschließend an ein Finanzierungsunternehmen (Leasinggeber). Der Leasinggeber vermietet den Gegenstand im Rahmen eines Leasingvertrages wieder an den Leasingnehmer. Nach Ablauf der Mietzeit fällt das Eigentum an diesen zurück. Es handelt sich somit um einen „Verkauf mit Rückvermietung”.

Das zivilrechtliche Eigentum wird dabei zunächst auf den Leasinggeber, und nach Ablauf der Mietzeit zurück auf den Leasingnehmer übertragen.

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 9.2.2006 (Az. V R 22/03) entschieden, dass umsatzsteuerlich keine Lieferungen erfolgen. Die Verfügungsmacht an dem Gegenstand verbleibt durchgehend beim Leasingnehmer. Wie auch bei der Sicherungsübereignung überwiegt die Sicherungs- und Finanzierungsfunktion. Zur weiteren Begründung verweise ich auf das Urteil.

Die steuerbare Leistung liegt lediglich in einer Darlehensgewährung des Leasinggebers an den Leasingnehmer. Nettoentgelt für diese Leistung ist die Differenz zwischen dem vom Leasinggeber geleisteten Kaufpreis (netto) und der Summe der vereinbarten Leasingraten (netto).

Weist der Leasingnehmer bei dem „Verkauf” an den Leasinggeber in seiner Rechnung Umsatzsteuer aus, schuldet er diese nach § 14c Abs. 2 UStG. Entsprechendes gilt für den Leasinggeber, wenn er für die Gesamtvergütung aus dem Leasingvertrag Umsatzsteuer ausweist. Eine Berichtigungsmöglichkeit der Rechnungen ist jedoch unter den Voraussetzungen des Abschn. 190d Abs. 3 und 4 UStR 2005 grundsätzlich gegeben.

Entscheidend bei der Beurteilung, welche Leistungsbeziehung zwischen Leasinggebeber und Leasingnehmer vorliegt, ist das Gesamtbild der Verhältnisse.

Es muss im jeweiligen Einzelfall eine Entscheidung aufgrund der konkreten vertraglichen Vereinbarungen sowi...