Sicherungsübereignung, Differenzbesteuerung

OFD Frankfurt, Verfügung v. 15.3.2016, S 7421 A - 5 - St 111

Bezug: HMdF-Erlass vom 2.6.1999, S 7421 A – 6 – II A 4a

1. Allgemeines

Werden bewegliche Unternehmensgegenstände zur betrieblichen Finanzierung an ein Kreditinstitut sicherungsübereignet (z.B. Gebrauchtfahrzeuge) und tritt die Verwertungsreife für diese Gegenstände ein, liegt im Zeitpunkt der Verwertung umsatzsteuerrechtlich ein sog. „Doppelumsatz” oder „Dreifachumsatz” vor, vgl. Abschn. 1.2 Abs. 1, 1a und 4 UStAE. Sowohl der Sicherungsgeber als auch der Sicherungsnehmer können unter den Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 UStG die Differenzbesteuerung anwenden.

2. Differenzbesteuerung (§ 25a UStG) im Rahmen eines „Doppelumsatzes”

2.1 Lieferung des Sicherungsgebers an den Sicherungsnehmer

Der als Sicherungsgeber auftretende Unternehmer kann die Differenzbesteuerung für die Lieferung an das Kreditinstitut nach § 25a Abs. 1 UStG anwenden, wenn er die zur Sicherung übereigneten Gegenstände von Privatpersonen, Kleinunternehmern oder differenzbesteuert erworben hat.

Der differenzbesteuerte Umsatz bemisst sich hierbei nach dem vom Kreditinstitut erzielten Veräußerungspreis abzüglich des Einkaufspreises des Gegenstands aus dem Ankauf. Verwertungskosten, die durch die Verwertung anfallen, sind bei der Bemessungsgrundlage nicht zu berücksichtigen, vgl. hierzu Tz. 4. Die Umsatzsteuer ist aus dem ermittelten Differenzbetrag mit dem Regelsteuersatz herauszurechnen, § 25a Abs. 3 Satz 3 und Abs. 5 Satz 1 UStG.

Erfolgt die Sicherungsverwertung außerhalb des Insolvenzverfahrens, schuldet das Kreditinstitut für die bis zum 30.9.2014 ausgeführten differenzbesteuerten Umsätze die Steuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG. Für nach dem 30.9.2014 erbrachte differenzbesteuerte Umsätze schuldet der Sicherungsgeber die Steuer nach § 13a UStG, vgl. § 13b Abs. 5 Satz 9 UStG (neu ab 1.10.2014).

2.2 Lieferung des Sicherungsnehmers an den Erwerber

Das Kreditinstitut als Sicherungsnehmer ist seinerseits berechtigt, auf den Weiterverkauf der Gegenstände die Differenzbesteuerung anzuwenden, vgl. § 25a Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 2 Buchst. b UStG.

Die Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz beträgt jedoch 0,00 EUR, weil der tatsächliche Verkaufspreis und der hiervon abzuziehende Einkaufspreis (= Verkaufspreis der Lieferung von dem Sicherungsgeber an das Kreditinstitut) betragsmäßig identisch sind.

3. Rechnungserteilung

Wird die Differenzbesteuerung i.S. des § 25a UStG angewandt, hat die Rechnung die Angabe „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung” zu enthalten. Die Umsatzsteuer darf in der Rechnung nicht gesondert auswiesen werden, § 14a Abs. 6 UStG. Ist § 13b UStG anzuwenden (vgl. Tz. 2.1), ist die Rechnung zusätzlich mit der Angabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers” zu versehen, § 14a Abs. 5 UStG. Weist der Wiederverkäufer dennoch die sich aus der Differenzbesteuerung ergebende Umsatzsteuer in seiner Rechnung gesondert aus, schuldet er den Steuerbetrag nach § 14c Abs. 2 UStG, vgl. auch Abschn. 25a.1. Abs. 16 Satz 2 UStAE.

4. Vorsteuerabzug

Soweit das Kreditinstitut als Sicherungsnehmer für die Lieferung der sicherungsübereigneten Gegenstände die Differenzbesteuerung nach § 25a.1. Abs. 2 UStG anwendet, kann er die ggf. nach 13b Abs. 5 UStG geschuldete Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen (vgl. auch Abschn. 25a.1. Abs. 7 Satz 6 UStAE). Darüber hinaus ist er nicht berechtigt, eine vom Sicherungsgeber nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldete Umsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen.

Hinsichtlich der Verwertungskosten des Sicherungsnehmers ist ein Vorsteuerabzug dagegen nicht grundsätzlich ausgeschlossen.

5. Nachweisführung zur Anwendung des § 25a UStG

Es ist Sache der Vertragsparteien, Vereinbarungen über die zutreffende Anwendung der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG – möglichst bereits im Zeitpunkt der Sicherungsübereignung – zu treffen.

Die bisherige Rundverfügung vom 15.10.2014 wurde aufgehoben.

Normenkette

UStG § 13 b

UStG § 25 a