1.1 Überblick über die Vorschrift
Rz. 1
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
§ 4 Nr. 1 Buchst. a 2. Alt. UStG stellt neben der Ausfuhrlieferung auch die Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr steuerfrei, ohne den Begriff der Lohnveredelung tatbestandsmäßig zu definieren. Die Tatbestandsmerkmale der Lohnveredelung werden daher gesondert in § 7 UStG geregelt (Legaldefinition). Die Vorschrift lehnt sich dabei an den Aufbau des § 6 UStG an und untergliedert den Tatbestand der Lohnveredelung entsprechend in drei Fallgruppen (§ 7 Abs. 1 S. 1 Nr. 1–3 UStG), die sich in geografischer Hinsicht (= Verbleib der Gegenstände der Ausfuhr nach der Be- oder Verarbeitung/Drittlandsgebiet/Gebiete nach § 1 Abs. 3 UStG) und bezüglich der Person des Ausführers (Ausfuhr durch den Werkunternehmer/Ausfuhr durch den Auftraggeber) unterscheiden. Sofern für die Steuerbefreiung die Eigenschaft eines ausländischen Auftraggebers erforderlich ist (§ 7 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Nr. 3 Buchst. a UStG), verweist § 7 Abs. 2 UStG auf die für den ausländischen Abnehmer geltende Definition des § 6 Abs. 2 UStG. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung sind, wie bei der Ausfuhrlieferung (§ 6 UStG) und der i. g. Lieferung (§ 6a UStG), von entsprechenden Nachweisen abhängig (§ 7 Abs. 4 UStG i. V. m. §§ 12 und 13 UStDV). § 7 Abs. 3 UStG regelt den Sonderfall der Werkleistung nach § 3 Abs. 10 UStG (Überlassung gleichartiger Gegenstände); § 7 Abs. 5 UStG (eingefügt durch StEntlG 1999/2000/2002 vom 24.03.1999, BGBl I 1999, 402) schließt die Steuerbefreiung für sonstige Leistungen nach § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG aus (vgl. insofern auch die Regelung des § 6 Abs. 5 UStG).
Rz. 2
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Durch § 4 Nr. 1, § 7 UStG i. V. m. § 15 Abs. 1, Abs. 2 S. 1 Nr. 1 und Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG werden die "Export-Veredelungen" von der USt entlastet; die Lohnveredelung ist steuerfrei, der Vorsteuerabzug bleibt dennoch erhalten (sog. echte Steuerbefreiung, vgl. Rz. 12 sowie vgl. § 4 Rz. 5 und 6). Diese Verfahrensweise entspricht dem sog. Bestimmungslandprinzip, nach dem die Waren mit den Steuern des Landes belastet in den Endverbrauch gelangen sollen, in dem der Endverbrauch stattfindet. Diesem Grundsatz entsprechen für den umgekehrten Fall des Imports die Vorschriften über die Einfuhr von Gegenständen aus dem Drittlandsgebiet als steuerbarer Umsatz (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG), in dessen Bemessungsgrundlage die Veredelung einzubeziehen ist (vgl. § 11 UStG).
1.2 Rechtsentwicklung
Rz. 3
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§ 7 UStG gehört – wie die entsprechende Regelung zur Ausfuhrlieferung des § 6 UStG – zum "Inventar" des deutschen Umsatzsteuerrechts und galt in ähnlicher Form bereits im UStG 1980 und den Vorgängergesetzen.
Rz. 4
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Eine wesentliche Änderung erfuhr die Vorschrift zum 01.01.1993. Mit der Einführung des USt-Binnenmarktes regelt die Steuerbefreiung von Veredelungen nicht mehr die Verhältnisse in Bezug zum Ausland, sondern zum Drittlandsgebiet.
Rz. 5
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Die letzte wesentliche Änderung erfuhr die Vorschrift durch das StEntlG 1999/2000/2002 vom 24.03.1999 (BGBl I 1999, 402 = BStBl I 1999, 304), das § 7 UStG m. W. v. 01.04.1999 um einen neuen Abs. 5 ergänzt hat. Nicht steuerbefreit sind danach unentgeltliche Wertabgaben i. S. d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG.
1.3 Geltungsbereich
1.3.1 Sachlicher Geltungsbereich
Rz. 6
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§ 7 UStG erfasst ausschließlich Lohnveredelungen,
- bei denen der Gegenstand nach Bearbeitung aus dem Inland in das Drittlandsgebiet gelangt und
- die entgeltlich erfolgen.
1.3.2 Persönlicher Geltungsbereich
Rz. 7
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§ 7 UStG sieht hinsichtlich des persönlichen Geltungsbereichs keine Beschränkungen vor und gilt daher für alle Unternehmer i. S. d. § 2 UStG, die nämliche Umsätze tätigen.
1.3.3 Zeitlicher Geltungsbereich
Rz. 8
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Die Vorschrift wurde seit 1999 nicht geändert und ist damit grundsätzlich auf alle derzeit noch offenen Steuerfestsetzungen anwendbar (vgl. Rz. 3 ff.).
1.4 Gemeinschaftsrechtliche Grundlagen und Verhältnis zu anderen Vorschriften
Rz. 9
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§ 7 UStG entspricht den Vorgaben des Art. 146 Abs. 1 Buchst. d MwStSystRL (Art. 15 Nr. 3, Art. 16 Abs. 1 Teile B und C der 6. EG-RL). Zum Recht auf Vorsteuerabzug vgl. Art. 169 Buchst. b MwStSystRL.
Rz. 10
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Die Vorschrift enthält die Legaldefinition der nach § 4 Nr. 1 Buchst. a 2. Alt. UStG steuerfreien Umsätze.
Rz. 11
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Die Vorschrift gilt nicht für unentgeltliche Wertabgaben i. S. d. § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG (§ 7 Abs. 5 UStG).
Rz. 12
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Über § 15 Abs. 1, Abs. 2 S. 1 Nr. 1 und Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG wird sichergestellt, dass für die nämlichen Umsätze der Vorsteueranzug auf die Eingangsumsätze trotz der Steuerbefreiung der Ausgangsumsätze erhalten bleibt (sog. echte Steuerbefreiung, vgl. § 4 Rz. 5 und 6).
Rz. 13
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Die Vorschrift betrifft nur die Lohnveredelung an Gegenständen der Ausfuhr in das Drittlandsgebiet oder die in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete. Nicht in den Anwendungsbereich fällt die i. g. Lohnveredelung. In diesen Fällen bestimmte sich der Ort der Leistung bis zum 31.12.2009 nach § 3a Abs. 2 Buchst. c UStG a. F. (Ortsverlage...