1.1 Übersicht über die Vorschrift
Rz. 1
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
§ 17 Abs. 1 S. 1 UStG regelt die Pflicht zur Berichtigung des für einen ausgeführten Umsatz geschuldeten Steuerbetrages durch den leistenden Unternehmer, wenn sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG im Nachhinein geändert hat. Korrespondierend dazu enthält § 17 Abs. 1 S. 2 UStG die Verpflichtung des Leistungsempfängers zur Berichtigung des in Anspruch genommenen Vorsteuerbetrages. Sinngemäß gilt dies auch in Fällen des i. g. Erwerbs (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) und der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nach § 13b UStG (§ 17 Abs. 1 S. 5 UStG). Nach § 17 Abs. 1 S. 8 UStG erfolgt die Berichtigung in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist. Die Regelungen des § 17 Abs. 1 UStG gelten sinngemäß (§ 17 Abs. 2 UStG) für die Fälle der Uneinbringlichkeit des Entgelts (§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG), der Nichtausführung einer Leistung (§ 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG), der Rückgängigmachung einer Leistung (§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG), der doppelten Erwerbsbesteuerung (§ 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG) sowie der nachträglichen steuerschädlichen Verwendung i. S. v. § 15 Abs. 1a (§ 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG). Für den Fall der Herabsetzung, des Erlasses oder der Erstattung von EUSt regelt § 17 Abs. 3 UStG die Berichtigung des Vorsteuerabzuges. § 17 Abs. 4 UStG betrifft die Verpflichtung zur Erstellung eines Beleges in Sonderfällen.
Rz. 2
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Der Sinn der Vorschrift besteht im Wesentlichen darin sicherzustellen, dass sich die Umsatzbesteuerung letztlich auf den Umfang der tatsächlich vereinnahmten Gegenleistung beschränkt (§ 17 Abs. 1 S. 1 UStG) und dementsprechend die Vorsteuerabzugsberechtigung des Leistungsempfängers (§ 17 Abs. 1 S. 2 UStG) der Höhe der Umsatzsteuerbelastung anzupassen, um ein Gleichgewicht zwischen Umsatzsteuerbelastung und Vorsteuerabzug herzustellen (vgl. BFH vom 31.05.2001, Az: V R 71/99, BStBl II 2003, 206). § 17 UStG ergänzt insofern die Vorschriften des § 10 UStG (Bemessungsgrundlage) und des § 15 UStG (Vorsteuerabzug) und stellt sicher, dass sich USt und Vorsteuer trotz ihrer auf einen Besteuerungszeitraum begrenzten und im Grundsatz dem Soll-Prinzip folgenden Berechnung nach dem tatsächlich letztlich aufgewendeten Entgelt (EuGH vom 15.05.2014, Rs. C-337/13, Almos, UR 2014, 900) bemessen. Gleichwohl ist nicht ausgeschlossen, dass zwar einerseits keine Berichtigung der Umsatzsteuer mehr erfolgen kann und andererseits trotzdem die Vorsteuer zu korrigieren ist.
Rz. 3
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Im Besteuerungsverfahren ist § 17 UStG sowohl für den jeweiligen VZ (vgl. § 18 Abs. 1 S. 3 UStG) als auch in der Umsatzsteuerjahreserklärung (§ 18 Abs. 3 S. 1 UStG) zu berücksichtigen. Nach § 18a Abs. 7 S. 2 UStG ist § 17 UStG auf die Zusammenfassende Meldung sinngemäß anzuwenden, d. h., der Unternehmer muss geänderte Bemessungsgrundlagen in der Zusammenfassenden Meldung berichtigen (es gilt sinngemäß § 17 Abs. 1 S. 8 UStG). Ebenso gilt die sinngemäße Anwendung des § 17 UStG für die gesonderte Erklärung i. g. Lieferungen, nicht steuerbarer i. g. Dienstleistungen sowie i. g. Dreiecksgeschäfte im Besteuerungsverfahren (vgl. § 18b S. 4 UStG). Die nachträglichen Erhöhungen oder Minderungen der Bemessungsgrundlage unterliegen den allgemeinen Aufzeichnungspflichten des § 22 UStG (vgl. Abschn. 22.2. Abs. 2 UStAE).
1.2 Rechtsentwicklung
Rz. 4
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§ 17 UStG gehört zum "Inventar" des deutschen Umsatzsteuerrechts. Bereits das UStG 1934 enthielt in § 12 UStG eine Berichtigungsregelung, die sich aber wegen der bis 1967 grundsätzlich geltenden Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten auf die Rückgewähr bereits vereinnahmter Entgelte beschränkte. Mit dem Wechsel zur Soll-Besteuerung erfolgte die Erweiterung des Anwendungsbereichs der seither in § 17 UStG enthaltenen Regelung.
Rz. 5
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Wesentliche Änderungen der Vorschrift erfolgten durch das UStBG (Umsatzsteuer-Binnenmarktgesetz, Gesetz vom 25.08.1992, BGBl I 1992, 1548) ab 1993 durch Einbeziehung des i. g. Erwerbs (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) und Einfügung des § 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG (Berichtigungsmöglichkeit in Fällen des § 3d S. 2 UStG). Durch das StEntlG 1999/2000/2002 (Steuerentlastungsgesetz, Gesetz vom 24.03.1999, BStBl I 1999, 304) wurde § 17 Abs. 1 UStG an den Wegfall des Eigenverbrauchstatbestands angepasst und § 17 Abs. 2 Nr. 5 UStG (Korrekturmöglichkeit bei Vorsteuerabzugsverbot nach § 15 Abs. 1a UStG) angefügt. Durch das StÄndG 2001 (Steueränderungsgesetz, Gesetz vom 20.12.2001, BGBl I 2001, 3922) wurde der Anwendungsbereich auf die Fälle des § 13b UStG ausgedehnt.
Rz. 6
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Durch das EURLUmsG (Gesetz zur Umsetzung von EU-RL in nationales Steuerrecht und zur Änderung weiterer Vorschriften, Gesetz vom 09.12.2004, BGBl I 2004, 3310) wurde § 17 Abs. 1 UStG in Reaktion auf die Rechtsprechung des EuGH zur Behandlung von Preisnachlassgutscheinen (vgl. EuGH vom 15.10.2002, Rs. C-427/98, BStBl II 2004, 328) neu formulie...