1.1 Überblick über die Vorschrift/Gesetzeszweck
Rz. 1
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Mit der Vorschrift, die am 01.01.1995 in Kraft trat, wurde die bis dahin nur für Gebraucht-Kfz geltende Differenzbesteuerung erheblich erweitert. Sie bezweckt, Wettbewerbsnachteile zu vermeiden. Denn Wiederverkäufer von Privat zu Privat sind nicht mit USt belastet, während der gewerbsmäßige Händler die Verkäufe voll versteuern musste, selbst wenn er die hier angesprochenen beweglichen Gebrauchtgegenstände von Privaten – also ohne Vorsteuerabzug – erworben hatte. Nunmehr hat der gewerbliche Händler nur noch die Marge zu versteuern, d. h. die Differenz zwischen dem Einkaufs- und dem Verkaufspreis. Für alle mit einem Einkaufspreis unter 500 EUR erworbenen Gebrauchtgegenstände kann die Besteuerung innerhalb eines Besteuerungszeitraums zusammengefasst erfolgen. Auf die Bemessungsgrundlage ist der allgemeine Steuersatz anzuwenden; Steuerbefreiungen bleiben unberührt. Besondere Aufzeichnungspflichten sind zu beachten. Bei Anwendung der Differenzbesteuerung ist der Vorsteuerabzug allerdings ausgeschlossen, es sei denn, der gewerbliche Wiederverkäufer verzichtet auf die Differenzbesteuerung. Für bestimmte i. g. Leistungsbeziehungen ist die Differenzbesteuerung ausgeschlossen. Es handelt sich also um eine Sonderregelung für die Besteuerung von Lieferungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und der einer Lieferung gleichgestellten unentgeltlichen Wertabgaben nach § 3 Abs. 1b UStG von beweglichen körperlichen Gegenständen (einschließlich Kunstgegenständen, Sammlungsstücken und Antiquitäten), sofern für diese Gegenstände kein Vorsteuerabzug möglich war.
1.2 Geltungsbereich
1.2.1 Persönlicher Geltungsbereich
Rz. 2
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Nur der Unternehmer, der gewerblicher Wiederverkäufer ist, kann die Differenzbesteuerung anwenden. Näheres dazu vgl. Rz. 46 ff.
1.2.2 Sachlicher Geltungsbereich
Rz. 3
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Als Objekt des Wiederverkaufs muss es sich um die Lieferung beweglicher körperlicher Gegenstände aller Art handeln (seit dem 01.01.1995) – mit Ausnahme von Edelsteinen und Edelmetallen (§ 25a Abs. 1 Ziff. 3 UStG), für die beim Erwerb kein Vorsteuerabzug bestand. Näheres vgl. Rz. 8 ff.
Rz. 4
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Edelsteine sind rohe oder bearbeitete Diamanten sowie (andere) Edelsteine (z. B. Rubine, Saphire, Smaragde) und Schmuckstücke der Positionen 71.02 und 71.03 des Zolltarifs. Nicht dazu rechnen synthetische und rekonstruierte Steine (Abschn. 25a.1. Abs. 1 S. 4, 5 UStAE). Für Letztere kann also die Differenzbesteuerung angewendet werden.
Rz. 5
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Edelmetalle sind Silber, Gold und Platin (einschließlich Iridium, Osmium, Palladium, Rhodium und Ruthenium – aus Positionen 71.06, 71.08, 71.10 und 71.12 des Zolltarifs) (Abschn. 25a.1. Abs. 1 S. 6 UStAE). Nicht dazu gehören Edelmetalllegierungen und -plattierungen (Abschn. 25a.1. Abs. 1 S. 7 UStAE). Für diese kann die Differenzbesteuerung also in Betracht kommen.
1.2.3 Zeitlicher Geltungsbereich
Rz. 6
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Die Differenzbesteuerung wurde erst m. W. z. 01.07.1990 eingeführt (Art. 1 Nr. 3 des Zweiten Gesetzes zur Änderung des UStG vom 30.03.1990, BGBl I 1990, 597), beschränkte sich aber auf inländische Umsätze mit Gebrauchtfahrzeugen. Die Regelung wurde durch Art. 1 Nr. 10 des Gesetzes zur Änderung des UStG und anderer Gesetze vom 09.08.1994 (BGBl I 1994, 2058) auf alle beweglichen körperlichen Gegenstände (mit Ausnahme von Edelsteinen und Edelmetallen) erweitert. Ferner wurde § 25a Abs. 5 S. 3 UStG durch Art. 18 Nr. 16 des StÄndG 2001, BGBl I 2001, 3794 neu gefasst: Soweit selbst eingeführte Kunstgegenstände, Sammlungsstücke und Antiquitäten nach § 25a Abs. 2 Nr. 1 UStG in die Differenzbesteuerung einbezogen werden, gilt als Einkaufpreis der nach den Vorschriften über den Zollwert ermittelte Wert des eingeführten Gegenstands zuzüglich der Einfuhrumsatzsteuer. Diese kann nicht als Vorsteuer geltend gemacht werden. Abs. 6 S. 1 ist mit 01.01.2004 aufgehoben, da nun in § 14 Abs. 6 UStG enthalten. Die Vereinfachungsregelung für nicht zu ermittelnde Einkaufspreise bei Kunstgegenständen ist neu und gilt seit dem 01.01.2014 (§ 25a Abs. 3 Satz 2 UStG, vgl. Rz. 64 f.).
1.3 Verhältnis zu anderen Vorschriften
Rz. 7
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Die Differenzbesteuerung des § 25a UStG stellt eine Sonderregelung für die Besteuerung von Lieferungen gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG von beweglichen körperlichen Gegenständen dar – einschließlich Kunstgegenständen, Sammlungsstücken und Antiquitäten, sofern dafür kein Vorsteuerabzug bestand. Gegenüber § 15 Abs. 1 enthält § 25a Abs. 5 S. 3 UStG eine Spezialregelung (vgl. Rz. 1) dergestalt, dass EUSt nicht als Vorsteuer abgezogen werden darf. Gegenüber der Regelung über den Steuerausweis (§ 14 Abs. 1 UStG) stellt § 25a Abs. 6 UStG eine Spezialregelung dar, die den Steuerausweis für den Bereich der Differenzbesteuerung ausschließt. Ferner enthält § 25a gegenüber § 22 UStG spezielle Aufzeichnungspflichten und in § 25a Abs. 7 UStG Nichtanwendungsregelungen. Eine eigene Optionsmöglichkeit sieht § 25a Abs. 8 UStG vor.