2.1 Die Tatbestandsmerkmale (Übersicht)
Rz. 12
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen sind steuerfrei:
die Lieferungen von
- menschlichen Organen,
- menschlichem Blut,
- Frauenmilch,
die Beförderung
- von kranken und verletzten Personen
- in dafür besonders eingerichteten Fahrzeugen.
2.2 Lieferung menschlicher Organe
Rz. 13
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Nur die Lieferung menschlicher Organe (z. B. Herz, Lunge, Niere) ist von der Steuer befreit, nicht hingegen diejenige künstlicher Organe oder von Prothesen. Während der menschliche Körper insgesamt nicht Gegenstand des Rechtsverkehrs und damit der Umsatzsteuer sein kann, können menschliche Organe im Augenblick der Trennung vom Körper Liefergegenstand sein.
Die Lieferung allogener menschlicher Knochen unterfällt nicht der Umsatzsteuerbefreiung des § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG, da diese als Teil des Skeletts nicht unter den Begriff "Organe" fallen, vgl. Abschn. 4.17.1. Abs. 2 S. 3 UStAE. Die Lieferung künstlicher Organe und Prothesen unterfällt jedoch ggf. dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i. V. m. Nr. 52 der Anlage 2. Die Lieferung von Organen durch Sozialversicherungsträger ist steuerfrei nach § 4 Nr. 15 UStG, die Lieferung durch Ärzte führt hingegen nicht zur Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG, da es sich insoweit nicht um eine heilberufliche Tätigkeit handelt.
2.3 Lieferung von menschlichem Blut
Rz. 14
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Begünstigt werden durch die Vorschrift v. a. Blutsammelstellen, Krankenanstalten und bestimmte mit der Aufbereitung und dem Vertrieb menschlichen Bluts befasste Unternehmer.
Jede Form von menschlichem Blut fällt unter die Befreiung, hierzu gehören nach Abschn. 4.17.1. Abs. 1 UStAE Frischblutkonserven, Vollblutkonserven, Serum- und Plasmakonserven, Heparin-Blutkonserven und Konserven zellulärer Blutbestandteile. Mit Urteil des EuGH vom 05.10.2016, Rs. C-412/15, TMD Gesellschaft für transfusionsmed. Dienste mbH, Celex-Nr. 62015CJ0412, hat dieser entschieden, dass die Bedeutung und Tragweite des in Art. 132 Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 2006/112 enthaltenen Begriffes "menschliches Blut" entsprechend dem üblichen Sinn im gewöhnlichen Sprachgebrauch und unter Berücksichtigung des Zusammenhangs, in dem er verwendet wird, sowie der mit der Regelung, zu der er gehört, verfolgten Ziele zu bestimmen sei. Danach ist Blutplasma ein Bestandteil des "menschlichen Bluts". Zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 2006/112 führte der EuGH in seinem Urteil vom 05.10.2016 (a. a. O.) weiter aus, dass diese Bestimmung, ebenso wie die Buchst. b, c und e dieses Absatzes, Umsätze betreffe, die unmittelbar mit Gesundheitsleistungen zusammenhängen oder einen therapeutischen Zweck haben. Die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. d der Richtlinie 2006/112 vorgesehene Befreiung der Lieferung von menschlichem Blut von der Steuer sei daher so zu verstehen, dass sie gewährleisten solle, dass der Zugang zur Lieferung von Produkten, die zu Gesundheitsleistungen beitragen oder einen therapeutischen Zweck haben, nicht durch die höheren Kosten versperrt würden, die entstünden, wenn die Lieferung dieser Produkte der Mehrwertsteuer unterworfen wäre (vgl. entsprechend EuGH vom 26.02.2015, VDP Dental Laboratory u. a., C-144/13, C-154/13 und C-160/13, EU:C:2015:116, Rn. 46 und die dort angeführte Rechtsprechung). Danach fällt nur Blutplasma, das tatsächlich zur unmittelbaren therapeutischen Verwendung bestimmt ist – und nicht wie im Streitfall zur Herstellung von Arzneimitteln verwendet wurde –, unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 17 UStG. So nun auch die Verwaltungsauffassung in Abschnitt 4.17.1 Abs. 1 S. 2 UStAE (vgl. BMF vom 09.05.2017, Az: III C 3 – S 7173/14/10001, BStBl I 2017, 780).
Nicht unter die Befreiung fallen damit auf chemischem Weg hergestellte Blutprodukte und nach Abschn. 4.17.1. Abs. 2 S. 1 u. 2 UStAE die aus Mischungen von humanem Blutplasma hergestellten Blutplasmapräparate.
Rz. 15
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Leistungen, die unselbstständige Nebenleistungen darstellen, werden ebenfalls von der Befreiung erfasst. Umgekehrt sind solche Leistungen, die keine unselbstständigen Nebenleistungen zur Lieferung von menschlichem Blut darstellen, nicht steuerbefreit (z. B. die Untersuchung von Empfängerblut durch den Blutspendedienst des Roten Kreuzes zur Ermittlung der richtigen Blutkonserve).
2.4 Lieferung von Frauenmilch
Rz. 16
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Ob die Frauenmilch bearbeitet (gereinigt, erhitzt, tiefgekühlt oder getrocknet) ist, hat für die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 17 Buchst. a UStG keine Bedeutung (vgl. Abschn. 4.17.1. Abs. 3 UStAE). Die Lieferung von Frauenmilch durch Sozialversicherungsträger ist steuerfrei nach § 4 Nr. 15 UStG. Die Lieferung durch Ärzte führt hingegen nicht zur Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG, da es sich insoweit nicht um eine heilberufliche Tätigkeit handelt.
2.5 Krankentransport
Rz. 17
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Steuerfrei sind Krankentransporte (Beförderung kranker oder verletzter Personen), wenn sie in Fahrzeugen durchgeführt werden, die hierfür besonders eingerichtet sind.
2.5.1 Beförderung kranker oder verletzter Personen
Rz. 18
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Die Vorschrift begünstigt die Beförderung kr...