Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.3 Umfang der Steuerbefreiung

2.3.1 § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG

Rz. 36

Stand: 6. A. – ET: 07/2024

Unter die Steuerbefreiung § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG fallen sonstige Leistungen, die sich unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr (= Gelangen vom Inland in das Drittlandsgebiet) oder der Durchfuhr (= eingeführte Gegenstände, die im externen Versandverfahren in das Drittlandsgebiet gelangen) beziehen. Der Auftraggeber dieser Leistungen muss kein ausländischer Auftraggeber sein, lediglich § 4 Nr. 3 Buchst. c UStG verweist insoweit auf § 7 Abs. 2 UStG. Eine Ausfuhr liegt vor, wenn ein Gegenstand in das Drittlandsgebiet verbracht wird, wobei nicht Voraussetzung ist, dass der Gegenstand im Drittlandsgebiet verbleibt (vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 1 S. 3, 4 UStAE).

Rz. 37

Stand: 6. A. – ET: 07/2024

Unter § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG fallen insbesondere (vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 1 UStAE):

• Die grenzüberschreitende Güterbeförderung und die Beförderung im internationalen Eisenbahnfrachtverkehr ins Drittlandsgebiet (vgl. Rz. 25 f. und vgl. Rz. 28–30).
• Inländische und i. g. Beförderungen, die der grenzüberschreitenden Güterbeförderung oder der Beförderung im internationalen Eisenbahnfrachtverkehr vorangehen (sog. Vortransporte, z. B. vom Absender zum Bahnhof, Flugplatz). Ein Vortransport im Inland stellt zwar keine grenzüberschreitende Beförderung dar, wohl aber eine andere sonstige Leistung, die sich auf einen Gegenstand der Ausfuhr oder Durchfuhr bezieht. I. g. Beförderungen sind zwar i. S. d. Vorschrift grenzüberschreitend, ihr Endpunkt liegt aber nicht im Drittlandsgebiet. Voraussetzung ist daher ein entsprechender Nachweis über die tatsächliche Ausfuhr im Anschluss an den Vortransport (vgl. für Vortransporte zur Beförderung im Luftfrachtverkehr Abschn. 4.3.4. Abs. 5 UStAE; vgl. zu i. g. Beförderungsleistungen Abschn. 4.3.4. Abs. 8 UStAE mit Beispiel); vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 6 UStAE zu Vortransporten im Eisenbahnfrachtverkehr, bei Empfänger oder Absender mit Sitz im Ausland, ausgenommen der in § 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete; vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 7 UStAE zur Bescheinigung eines Spediteurs/Hauptfrachtführers oder des auftraggebenden Lieferers). Allerdings sind seit dem 01.01.2022 entsprechende Leistungen, die Unterfrachtführer erbringen, nicht mehr steuerfrei (vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 3 UStAE und Rz. 24).
• Umschlag und Lagerung der Gegenstände vor ihrer Ausfuhr oder während ihrer Durchfuhr, dazu zählen auch das Beladen oder Entladen.
• Handelsübliche Nebenleistungen, die i. Z. m. mit den obenstehenden Leistungen vorkommen, beispielsweise Wiegen, Messen, Probeziehen (vgl. Rz. 15).
• Die Besorgung der obenstehenden Leistungen (§ 3 Abs. 11 UStG; vgl. Rz. 20).

Rz. 38

Stand: 6. A. – ET: 07/2024

Der Anwendungsbereich des § 4 Nr. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa UStG erstreckt sich auf Leistungen, die sich unmittelbar auf die Gegenstände der Ausfuhr oder Durchfuhr beziehen. Bei Vermittlungsleistungen i. Z. m. der Aus- oder Durchfuhr fehlt es an einem unmittelbaren Bezug zum Gegenstand der Aus- oder Durchfuhr, diese fallen jedoch ggf. unter den Anwendungsbereich des § 4 Nr. 5 UStG (vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 2 Nr. 1 UStAE). Ebenso fehlt der unmittelbare Bezug, sofern sich die Leistungen nicht auf die Gegenstände der Ausfuhr oder Durchfuhr, sondern auf das Beförderungsmittel beziehen, z. B. die Reparatur eines beschädigten Lkw oder die Überlassung eines Liegeplatzes in einem Binnenhafen für das befördernde Schiff (vgl. Abschn. 4.3.4. Abs. 2 Nr. 2 UStAE). Bei Luftfahrzeugen und Seeschiffen kommt ggf. die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 UStG i. V. m. § 8 UStG in Betracht (vgl. die Kommentierung zu § 8).

Rz. 39

Stand: 6. A. – ET: 07/2024

Ebenfalls keinen unmittelbaren Bezug zu Gegenständen der Ausfuhr haben Bewirtschaftungsleistungen bezüglich einer Kraftfahrzeug-Park und Staufläche an einem Grenzübergang (vgl. FG Berlin-Brandenburg vom 23.01.2007, Az: 5 K 99/05, EFG 2007, 1377). In seiner Revisionsentscheidung (vgl. BFH vom 27.02.2008, Az: XI R 55/07 (NV), BFH/NV 2008, 1211) weist der BFH die Revision der Klägerin als unbegründet zurück. Nach den Entscheidungsgründen handelt es sich bei den durch die Klägerin erbrachten Leistungen um solche, die sich unmittelbar lediglich auf Beförderungsmittel beziehen, die Gegenstände der Ausfuhr transportieren, nicht aber auf die mit diesen Fahrzeugen beförderten Ausfuhrgegenstände. Letzteres fordert der Wortlaut der Norm. Bei der unter die Steuerbefreiung fallenden Leistung muss es sich nach Auffassung des BFH allerdings entgegen der Auffassung des FG nicht um eine handelsübliche Nebenleistung zu einer Güterbeförderung als Hauptleistung handeln.

Rz. 40

Stand: 6. A. – ET: 07/2024

"Die Tätigkeit einer internationalen Kontroll- und Überwachungsgesellschaft, deren "Bescheinigung über die Entladung und Einfuhr" von Erzeugnissen in das Drittland Voraussetzung für eine im Inland zu gewährende Ausfuhrerstattung ist, steht in unmittelbarem Zusammenhang mit Gegenständen der Ausfuhr i. S. des § 4 Nr. 3 S. 1 Buchst. a Doppelbuchst. aa, 1. Alternative UStG u...