Rz. 155
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Bezüglich der umsatzsteuerlichen Einordnung des Umtausches ist m. E. zu differenzieren:
War der Liefergegenstand mängelbehaftet und wird deshalb zeitnah gegen einen gleichartigen Gegenstand um- bzw. ausgetauscht, liegt keine Rückgängigmachung der ursprünglichen Lieferung vor, da die Kaufentscheidung des Leistungsempfängers sich unverändert auf den Liefergegenstand bezieht. Ggf. auftretende Wertunterschiede stellen nachträgliche Änderungen der Bemessungsgrundlage (§ 10 UStG) dar, die in dem Besteuerungszeitraum, in dem sie auftreten nach § 17 Abs. 1 UStG berichtigt werden (so auch Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl. 2021, Rn. 17.105; a. A. Stadie in R/D, § 17 Rn. 474).
Wird jedoch der Liefergegenstand z. B. wegen Nichtgefallens (Stichwort: Weihnachtsgeschäft) gegen einen andersartigen Gegenstand umgetauscht, liegt m. E. eine Rückgängigmachung der ursprünglichen Lieferung und eine erneute Lieferung vor. Auswirkungen ergeben sich zunächst auch nur bei Abweichungen in der Entgeltshöhe, da auch im Bereich des § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG die Vorschriften des § 17 Abs. 1 UStG sinngemäß anzuwenden sind, die Berichtigung nach § 17 Abs. 1 S. 8 UStG daher regelmäßig in denselben Besteuerungszeitraum fallen wird, in dem auch die erneute Lieferung erfolgt. Konkrete Bedeutung erfährt die Problematik aber bei zwischenzeitlichen Steuersatzänderungen.
Im Zusammenhang mit der Anhebung des Regelsteuersatzes ab 01.01.2007 vertrat das BMF (Schreiben vom 11.08.2006, Az: IV A 5 – S 7210 – 23/06, BStBl I 2006, 477, Tz. 43) ohne weiter zu differenzieren die Auffassung, der Umtausch stelle eine Rückgängigmachung der Lieferung dar. Sofern demnach ein vor dem 01.01.2007 gelieferter Gegenstand nach diesem Zeitpunkt umgetauscht wird, unterlag die Ersatzlieferung dem Regelsteuersatz 19 %. Im Zusammenhang mit der befristeten Absenkung der Umsatzsteuersätze bis zum 31.12.2020 hätte dies zur Folge, dass der Umtausch eines bis zum 31.12.2020 zum abgesenkten Steuersatz gekauften Gegenstandes ab dem 01.01.2021 nicht mehr dem abgesenkten Steuersatz unterläge, selbst wenn nur ein defektes Gerät gegen ein mangelfreies Gerät umgetauscht wird.
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§ 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG ist auch anzuwenden, wenn ein steuerpflichtiger i. g. Erwerb rückgängig gemacht wird (vgl. dazu Korf in H/M, § 17 UStG Rn. 235 ff.). Auch Umsätze, die gem. § 3 Abs. 1b UStG einer Lieferung gegen Entgelt gleichgestellt sind, fallen bei echter Rückabwicklung unter § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG (Stadie in R/D, § 17 Rn. 458), wobei v. a. in den Fällen des § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1 UStG schon Schwierigkeiten bestehen dürften, den Sachverhalt zu ermitteln.