Überblick
Veräußert ein Wiederverkäufer Gegenstände, die er ohne Vorsteuerabzugsberechtigung erworben hatte, kommt die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG zur Anwendung. Dies kann auch bei der Veräußerung von Anlagevermögen der Fall sein. Umstritten war bisher, unter welchen Voraussetzungen bei der Veräußerung von Anlagevermögen die Differenzbesteuerung angewendet werden konnte. Der BFH hat klargestellt, dass der Gegenstand zumindest nachrangig auch für den Zweck des Wiederverkaufs erworben werden muss, um ihn später im Rahmen der Differenzbesteuerung zu veräußern. Diese Auffassung hat die Finanzverwaltung jetzt übernommen.
Kommentar
Die rechtliche Problematik
Die Anwendung der Differenzbesteuerung setzt u. a. voraus, dass ein sog. Wiederverkäufer einen Gegenstand im Gemeinschaftsgebiet geliefert bekommen hat und bei der Lieferung an ihn keine Umsatzsteuer geschuldet wurde. Unter diesen Voraussetzungen muss der leistende Unternehmer beim Verkauf des Gegenstands nicht das gesamte Entgelt der Umsatzbesteuerung unterwerfen, sondern nur aus der Differenz zwischen Verkaufspreis und Einkaufspreis die Umsatzsteuer herausrechnen (§ 25a Abs. 3 UStG).
In diesen Fällen ist die Umsatzsteuer immer mit dem Regelsteuersatz zu berechnen, unabhängig davon, ob der gelieferte Gegenstand außerhalb der Anwendung der Differenzbesteuerung unter den ermäßigten Steuersatz fallen würde oder nicht.
Nicht ausdrücklich gesetzlich geregelt ist, dass der Gegenstand auch zum Zweck des (sofortigen) Wiederverkaufs erworben worden sein muss.
Nach der gesetzlichen Regelung muss es sich bei dem leistenden Unternehmer um einen Wiederverkäufer handeln, also um eine Person, die gewerbsmäßig mit beweglichen körperlichen Gegenständen handelt.
Bisher war die Finanzverwaltung – ohne Beschränkungen – davon ausgegangen, dass auch die Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens unter die Differenzbesteuerung fallen kann, wenn ein solcher "Wiederverkäufer" einen ohne Vorsteuerabzug erworbenen Gegenstand als Hilfsgeschäft veräußert.
Der BFH hatte dazu einschränkend festgestellt, dass dies nur der Fall sein kann, wenn der gelieferte Gegenstand – zumindest nachrangig – zum Zweck des Wiederverkaufs erworben wurde und der Wiederverkauf zur normalen Tätigkeit des Unternehmers gehört[1].
Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen
Das BMF-Schreiben ändert Abschn. 25a.1 Abs. 4 UStAE des konsolidierten Anwendungserlasses.
Das BMF übernimmt die einschränkende Auffassung des BFH zur Anwendung der Differenzbesteuerung und bestimmt in Abschn. 25a.1 Abs. 4 Satz 3 UStAE, dass der Wiederverkauf des Gegenstands bei seinem Erwerb zumindest nachrangig beabsichtigt gewesen sein muss und der Wiederverkauf aufgrund seiner Häufigkeit zur normalen Tätigkeit des Unternehmers gehören muss.
Die Anwendung der Differenzbesteuerung kommt damit dann nicht mehr in Betracht, wenn der Unternehmer Gegenstände für sein Anlagevermögen erwirbt und bei Leistungsbezug nicht zumindest die Absicht hatte, den Gegenstand weiter zu verkaufen. Die Differenzbesteuerung beim Verkauf von Gegenständen, die nicht zum sofortigen Wiederverkauf erworben werden, wird sich danach nur noch in seltenen Fällen ergeben können.
Der Gebrauchtwagenhändler G kann aus einer privaten Sammlung einen Oldtimer (offenes Modell) im Frühjahr erwerben. Er möchte den Oldtimer erst einmal für den Frühling und die Sommermonate als Ausstellungsstück seines Gebrauchtwagenhandels verwenden. Er plant aber – auch wegen des hohen Kaufpreises des Oldtimers –, ihn im Herbst zu veräußern.
G kann den Oldtimer bei der Veräußerung der Differenzbesteuerung unterwerfen, da alle Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 UStG erfüllt sind. Der Verkauf des Oldtimers war auch geplant, selbst wenn er ihn erst einmal für seine Ausstellungszwecke verwenden wollte. Auch gehört der Verkauf von Fahrzeugen zu der normalen Tätigkeit des G.
Konsequenzen für die Praxis
Alleine die Eigenschaft des "Wiederverkäufers" kann nicht dazu führen, dass der Verkauf von Gegenständen, die dem Unternehmen zugeordnet worden sind und ohne Vorsteuerabzugsberechtigung erworben wurden, bei Veräußerung der Differenzbesteuerung unterliegt. Insoweit hat der BFH zutreffend entschieden. Es wäre auch vor dem Hintergrund der Gleichbehandlung nicht vertretbar gewesen, dass die Art der normalen unternehmerischen Betätigung auch die Beurteilung der Veräußerung von Anlagegegenständen prägt.
Die Grundsätze aus der Rechtsprechung des BFH sind auf alle offenen Fälle anzuwenden. Allerdings beanstandet es die Finanzverwaltung für alle vor dem 1.1.2012 ausgeführten Umsätze nicht (Übergangsregelung), wenn der Unternehmer auch beim Verkauf von Gegenständen des Anlagevermögens die Differenzbesteuerung anwendet, wenn der Gegenstand nicht in bedingter Verkaufsabsicht erworben wurde.
Allerdings setzt die Anwendung der Differenzbesteuerung immer voraus, dass der Gegenstand im Rahmen eines entgeltlichen Umsatzes erworben wurde. Wurde ein Gegenstand aus dem Privatv...
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