Dienstleistungskommission und Reiseleistungen (zu § 3 Abs. 11 und § 25 UStG)

Überblick

Der BFH hatte schon 1999 entschieden, dass eine Reiseleistung nach § 25 UStG auch dann vorliegt, wenn der Unternehmer nur eine Leistung – wie z. B. die Weitervermietung von Ferienwohnungen ohne Anreise und Verpflegung – erbringt. Die Finanzverwaltung hat jetzt diese Grundsätze auch auf die Fälle angewendet, in denen die Leistung im Rahmen einer Dienstleistungskommission nach § 3 Abs. 11 UStG ausgeführt wird. Da sich dadurch aber erhebliche Auswirkungen auf die Leistungskette ergeben, wird es nicht beanstandet, wenn für alle bis zum Ende 2012 ausgeführten Leistungen § 25 UStG bei der Leistungskommission nicht angewendet wird.

Kommentar

Die rechtliche Problematik

Gegenstand der Verwaltungsanweisung ist das Zusammentreffen von 2 umsatzsteuerrechtlichen Sonderregelungen:

• Dienstleistungskommission: Wird ein Unternehmer in die Ausführung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und tritt er dabei gegenüber einem Dritten in eigenem Namen aber für fremde Rechnung auf, gilt die Leistung als an ihn ausgeführt und gleichzeitig von ihm gegenüber dem Dritten (§ 3 Abs. 11 UStG) erbracht. Es wird somit eine Leistungskette aus umsatzsteuerrechtlicher Sicht fingiert.
• Reiseleistung: Führt ein Unternehmer gegenüber einem Nichtunternehmer Reiseleistungen aus, für die er Reisevorleistungen (Leistungen, die dem Reisenden unmittelbar zugutekommen) in Anspruch nimmt, unterliegt die Leistung der Margenbesteuerung des § 25 UStG. Der leistende Unternehmer muss nur die Differenz zwischen dem Reisepreis und den Reisevorleistungen der Besteuerung unterwerfen, er ist aber nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Soweit Reisevorleistungen im Drittlandsgebiet in Anspruch genommen werden, ist die Reiseleistung steuerfrei (§ 25 Abs. 2 UStG).

Der BFH^[1] hatte 1999 festgestellt, dass eine Reiseleistung auch dann vorliegen kann, wenn der Unternehmer nur eine Leistung erbringt. So unterlag nach Auffassung des BFH die Weitervermietung von Ferienwohnungen ohne Anreise und Verpflegung der Besteuerung nach § 25 UStG.

Wichtig

Liegen die Voraussetzungen für die Reiseleistung nach § 25 UStG vor, erfolgt die Besteuerung zwingend im Rahmen dieser Sonderregelung. Der Unternehmer hat kein Wahlrecht und kann die Leistung dann nicht mehr im Rahmen der Regelbesteuerung erfassen.

2006 hatte der BFH^[2] dann festgestellt, dass eine Reiseleistung auch dann vorliegen kann, wenn der Unternehmer in eigenem Namen, aber für fremde Rechnung am Markt auftritt und somit eine Dienstleistungskommission nach § 3 Abs. 11 UStG vorliegt.

Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen

Wichtig

Das BMF-Schreiben ändert Abschn. 3.15 und Abschn. 25.1 UStAE.

Das BMF übernimmt die Vorgaben des BFH und passt entsprechend die Anweisungen im UStAE an. Danach hat ein Unternehmer, der eine Reiseleistung gegenüber einem Dritten ausführt, § 25 UStG auch dann anzuwenden, wenn er eine Ferienwohnung im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung vermarktet. Es kommt für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung nicht auf die zivilrechtlichen Leistungsbeziehungen, sondern auf die tatsächliche Leistungserbringung an.

Von besonderer Bedeutung ist die Anwendung der Regelungen, wenn der eingeschaltete Unternehmer in die Vermietung von Ferienwohnungen eingeschaltet ist und dabei gegenüber dem Reisenden in eigenem Namen, aber für Rechnung des Eigentümers auftritt.

Praxis-Tipp

Eigenleistungen – und damit keine Reiseleistungen – liegen vor, wenn der eingeschaltete Unternehmer die Abwicklung vor Ort selbst oder durch eigene Arbeitnehmer durchführt.

Tritt der eingeschaltete Unternehmer in eigenem Namen, aber für fremde Rechnung auf, ging die Finanzverwaltung bisher davon aus, dass der Eigentümer gegenüber dem eingeschalteten Unternehmer eine kurzfristige Vermietung ausführte und der eingeschaltete Unternehmer seinerseits gegenüber dem Reisenden eine kurzfristige Vermietung bewirkte. Unter der jetzt anzuwendenden Sichtweise verbleibt es zwar bei der Leistung zwischen dem Eigentümer und dem eingeschalteten Unternehmer bei einer kurzfristigen Vermietung, die Leistung des eingeschalteten Unternehmers gegenüber dem Reisenden unterliegt aber der Besteuerung nach § 25 UStG als Reiseleistung.

bisherige Auffassung^[3]

zukünftige Auffassung^[4]

Für den Eigentümer der Ferienwohnung ergibt sich auch nach neuer Sichtweise unverändert Folgendes:

• Es liegt eine Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück vor, der Leistungsort ist immer dort, wo das Grundstück liegt (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG).
• Soweit die Leistung im Inland ausgeführt wurde, handelt es sich um eine steuerpflichtige (kurzfristige) Vermietung, eine Steuerbefreiung liegt nicht vor (§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG).
• Als kurzfristige Vermietung für Beherbergungszwecke unterliegt der Umsatz dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG von 7 %.

Erhebliche Auswirkungen hat die Neuregelung auf die Leistung und den Vorsteuerabzug des eingeschalteten Unternehmers:

• Es liegt keine Leistung i. Z. m. einem Grundstück vor, eine Reiseleistung ist nach § 25 Abs. 1 i. V. m. § 3a Abs. ...