Kommentar
Das BMF-Schreiben ändert Abschn. 17.1 Abs. 7 UStAE des konsolidierten Anwendungserlasses.
Hat ein Unternehmer eine Anzahlung für eine später auszuführende Leistung erhalten, muss er – unabhängig vom Besteuerungsverfahren[1] – Umsatzsteuer aus der erhaltenen Anzahlung für den Voranmeldungszeitraum abführen, in dem die Anzahlung geflossen ist. Der Leistungsempfänger hat dazu korrespondierend einen Vorsteuerabzug für den Voranmeldungszeitraum, für den die ordnungsgemäße Anzahlungsrechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist.
Die Vorsteuerabzugsberechtigung beim Leistungsempfänger ist aber davon abhängig, dass der Unternehmer die bezogene Leistung nicht für vorsteuerabzugsschädliche Ausgangsleistungen verwenden will.
Wird die geplante Leistung entgegen der ursprünglichen Absicht nicht ausgeführt (z. B. bei Insolvenz des zur Leistung verpflichteten Unternehmers oder Stornierung der Bestellung), führt dies beim leistenden Unternehmer wie auch beim Leistungsempfänger zu einer Korrektur nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG. Gleiches gilt nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG, wenn eine Lieferung oder ein innergemeinschaftlicher Erwerb rückgängig gemacht werden.
Der BFH hatte zu dem Berichtigungsanspruch entschieden, dass die Berichtigung der Umsatzsteuer und der Vorsteuer bei dem zur Leistung verpflichteten Unternehmer und bei dem potenziellen Leistungsempfänger nur dann durchgeführt werden kann, wenn auch die Anzahlung oder die Zahlung rückabgewickelt worden ist[2].
Die Rechtsprechung des BFH betrifft nicht nur die Frage, ob eine Korrektur nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 oder Nr. 3 UStG durchzuführen ist, sondern auch den Zeitpunkt der Berichtigung.
Die Finanzverwaltung passt jetzt Abschn. 17.1 Abs. 7 UStAE an und stellt klar, dass die Minderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG erst in dem Besteuerungszeitraum erfolgt, in dem die Anzahlung zurückgewährt worden ist. Entsprechend wird dies für die Rückgängigmachung einer Lieferung oder eines innergemeinschaftlichen Erwerbs nach § 17 Abs. 2 Nr. 3 UStG in Abschn. 17.1 Abs. 8 UStAE geregelt.
Konsequenzen für die Praxis
Der BFH hatte in seiner Rechtsprechung seine bisherige Rechtsauffassung aufgegeben und die Korrektur nach § 17 Abs. 2 UStG an die Rückzahlung gekoppelt. Dies ist zumindest aus Sicht des eine Anzahlung leistenden Unternehmers positiv, wenn die Anzahlung z. B. wegen der Insolvenz des zur Leistung verpflichteten Unternehmers ausfällt. Ohne die Verknüpfung der Korrektur der abgezogenen Vorsteuer mit der Rückzahlung der Anzahlung könnte sich in diesem Fall für den Unternehmer nicht nur der Ausfall der Anzahlung ergeben, er hätte auch noch die aus der Anzahlung bisher geltend gemachte Vorsteuer wieder an sein Finanzamt abzuführen.
Da bei der Berichtigung nicht nur dem Grunde nach, sondern auch für den Berichtigungszeitpunkt auf die Rückzahlung der Anzahlung oder die Zahlung des Kaufpreises bei Rückgängigmachung eines Umsatzes abgestellt wird, ergibt sich hier eine für die Praxis erfreuliche Anknüpfung an leicht zu prüfende Geldflüsse.
Die Grundsätze sind auf alle noch offenen Fälle anzuwenden.
Link zur Verwaltungsanweisung
BMF, Schreiben v. 9.12.2011, IV D 2 – S 7333/11/10001, BStBl 2011 I S. 1272
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