Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen
Auch bei der Geschäftsführung bei einer Personengesellschaft kann es sich um eine entgeltliche, die Unternehmereigenschaft begründende Tätigkeit handeln. Eine im Rahmen eines entgeltlichen Leistungsaustauschs erbrachte Geschäftsführungsleistung setzt voraus, dass der Gesellschafter nicht nur auf gesellschaftsrechtlicher Ebene tätig wird. Entscheidend für die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung ist dabei die Art der Entgeltsvereinbarung. Dabei kann in den folgenden Fällen von einer nicht steuerbaren Leistung auf gesellschaftsrechtlicher Ebene ausgegangen werden:
- Die Gesellschafter erhalten alle einen gleichen Anteil (entsprechend ihrem Kapitaleinsatz) am Gewinn bzw. an einem Verlust.
- Der zur Geschäftsführung berufene Gesellschafter ist mit einem über seinen Kapitaleinsatz hinausgehenden (festen) Anteil am Gewinn bzw. am Verlust beteiligt.
- Der zur Geschäftsführung berufene Gesellschafter erhält im Gewinnfall einen bestimmten Prozentsatz des Gewinns vorab.
Eine steuerbare, entgeltliche Geschäftsführungsleistung liegt dann vor, wenn die gezahlte Vergütung im Rahmen der Ergebnisermittlung als Aufwand erfasst wird oder sich faktisch ergebnismindernd auswirkt. Solche Fälle liegen insbesondere in den folgenden Fällen vor:
- Der Gesellschafter erhält neben seinem Gewinnanteil eine feste Vorabvergütung (Festbetrag), die zulasten des Ergebnisses erfasst wird.
- Ein Gesellschafter erhält im Rahmen der Gewinnverteilung auch im Verlustfall einen festen Betrag zugewiesen.
- Es ist ein gesellschaftsvertraglich garantiertes Entnahmerecht vereinbart, nach dem die den Gewinnanteil übersteigenden Entnahmen nicht zur Rückzahlungsverpflichtung führen.
Aufteilung bei Mischentgelten
Wird für eine Leistung sowohl ein Sonderentgelt als auch eine gewinnabhängige Vergütung gezahlt, muss eine entsprechende Aufteilung vorgenommen werden.
Neben einem Sonderentgelt muss der Gesellschafter auch selbstständig gegenüber seiner Personengesellschaft auftreten. Bei der Entscheidung, ob eine Tätigkeit selbstständig ausgeübt wird oder ob ein Unterordnungsverhältnis besteht, ist maßgebend auf das Innenverhältnis zwischen den Beteiligten abzustellen. Auch ein gesellschaftsvertraglich vereinbartes Weisungsrecht der Personengesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter führt zu einer Weisungsgebundenheit nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG, sodass in diesen Fällen – auch bei einem Sonderentgelt – der Gesellschafter nicht unternehmerisch tätig wird.
Steuerbare (entgeltliche und selbstständige) Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter können sich nicht nur bei Geschäftsführungs- oder Vertretungsleistungen ergeben, sondern auch bei allen anderen Arten von Leistungen.
Sonderproblem Haftungsvergütung
Umstritten war, wie eine an den Komplementär einer KG neben einer Geschäftsführungsvergütung gezahlte Haftungsvergütung zu behandeln ist. Der BFH hat im Ergebnis die von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung bestätigt, dass die Geschäftsführungsvergütung und die Haftungsvergütung eine einheitliche Leistung darstellt, da der persönlich haftende Gesellschafter, der zur Geschäftsführung und Vertretung der KG berechtigt ist, für die Verbindlichkeiten der KG zwingend haften muss. Deshalb liegt nach der objektiven Ausgestaltung des Gesellschaftsverhältnisses ein einziger untrennbarer wirtschaftlicher Vorgang vor.
Eine Steuerbefreiung für die Haftungsvergütung nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG kann – unabhängig von der Einheitlichkeit der Leistung – nicht in Betracht kommen, da es sich bei der Haftung des Komplementärs dem Grunde nach um eine Sachleistungsverpflichtung handelt, die nicht unter § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG fällt.