Umwandlung / 2.1 Übertragende Umwandlung (Verschmelzung und Spaltung)

Bei der Verschmelzung handelt es sich um die Übertragung des gesamten Vermögens eines Rechtsträgers auf einen anderen, schon bestehenden (Verschmelzung durch Aufnahme) oder neu gegründeten (Verschmelzung durch Neugründung) Rechtsträger im Weg der Gesamtrechtsnachfolge unter Auflösung ohne Abwicklung. Den Anteilseignern des übertragenden Rechtsträgers wird dabei eine Beteiligung an dem übernehmenden oder neuen Rechtsträger gewährt.

Bei einer übertragenden Umwandlung durch Verschmelzung liegt eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, sofern der Rechtsnachfolger den Geschäftsbetrieb des Rechtsvorgängers "fortführt".^[1] Ggf. richtet sich der Vorsteuerabzug aus den Veräußerungskosten (z. B. Maklerkosten) nach den Ausgangsumsätzen des Rechtsvorgängers.^[2]

Praxis-Beispiel

Verschmelzung einer GmbH auf eine KG

Eine GmbH wird mittels Verschmelzung in eine Personengesellschaft (KG) umgewandelt. Auftraggeber der Umwandlungskosten (Notar, Steuer- und Rechtsberatung etc.) war noch die GmbH; die Rechnungen wurden jedoch an den Kostenträger KG adressiert. Die GmbH tätigte zuvor zu 90 % steuerpflichtige und zu 10 % umsatzsteuerfreie vorsteuerschädliche Umsätze (nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steuerfreie Gebäudevermietung). Die KG tätigt dagegen zu 100 % steuerpflichtige Ausgangsumsätze.

Zum Vorsteuerabzug aus den Umwandlungskosten ist die KG als Rechtsnachfolgerin der GmbH berechtigt (auf die zur Adressierung an die GmbH erforderliche Bestellung eines Nachtragsliquidators wird i. d. R. aus Vereinfachungsgründen verzichtet).

Der Umfang des Vorsteuerabzugs richtet sich nach den Ausgangsumsätzen der GmbH als Rechtsvorgängerin. Der Vorsteuerabzug aus den Umwandlungskosten ist dementsprechend zu 10 % ausgeschlossen.

Wichtig

Keine Geschäftsveräußerung im Ganzen bei Stilllegung

Beabsichtigt dagegen der Rechtsnachfolger von vornherein die Stilllegung des Geschäftsbetriebs des Rechtsvorgängers, liegt mangels Fortführung des Geschäftsbetriebs keine Geschäftsveräußerung im Ganzen vor. Ggf. erbringt der Rechtsvorgänger steuerbare und steuerpflichtige (vorbehaltlich den Steuerbefreiungen nach § 4 UStG) Leistungen. Für den Vorsteuerabzug aus den vom Rechtsnachfolger getragenen Umwandlungskosten sind dann die Ausgangsumsätze des Rechtsnachfolgers maßgeblich.

[1] § 1 Abs. 1 a UStG; vgl. Pyszka, DStR 2011, S. 545, Tz. 1.1.

[2] Zum Vorsteuerabzug aus den Kosten einer Veräußerung eines Grundstücks im Rahmen einer nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung vgl. OFD Karlsruhe, Verfügung v. 25.3.2002, S. 7300.