Vorsteueraufteilung gemischt genutzter Grundstücke nach Umsätzen oder Nutzflächen?

Überblick

Bei der Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 4 UStG bei gemischt genutzten Grundstücken bleibt die Finanzverwaltung vorerst dabei, dass Regelaufteilungsmaßstab das Verhältnis der Nutzflächen bleibt. Zu den Urteilen des BFH, dass auch im Verhältnis der Ausgangsumsätze aufgeteilt werden kann, wurde ein Nichtanwendungserlass herausgegeben. Die OFD Cottbus hält jedoch in bestimmten Fällen eine Aufteilung nach Ausgangsumsätzen für möglich.

Problematik

Bezieht ein Unternehmer von einem anderen Unternehmer eine Leistung, so ist zu prüfen, in welchem Umfang der Leistungsempfänger die ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge als Vorsteuer abziehen kann. Dabei sind grundsätzlich drei verschiedene Möglichkeiten zu unterscheiden (Vorsteuerabzug):

• die bezogene Leistung wird ausschließlich für vorsteuerabzugsberechtigende Ausgangsleistungen verwendet
• die bezogene Leistung wird ausschließlich für den Vorsteuerabzug ausschließende Ausgangsleistungen verwendet
• die bezogene Leistung wird teilweise für den Vorsteuerabzug berechtigende Ausgangsleistungen verwendet.

Wenn die Eingangsleistung für nur teilweise vorsteuerabzugsberechtigende Ausgangsleistungen verwendet wird, muss der Unternehmer die ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge nach einem wirtschaftlich vertretbaren Maßstab aufteilen (§ 15 Abs. 4 Satz 1 UStG, Vorsteueraufteilung). Hilfsweise kann er die Aufteilung auch im Rahmen einer sachgerechten Schätzung vornehmen (§ 15 Abs. 4 Satz 2 UStG). Bei einer sowohl steuerpflichtig wie auch steuerfrei genutzten Immobilie hatte die Finanzverwaltung eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge bisher nur im Verhältnis der Nutzflächen zugelassen.^[56] Der BFH^[57] hatte dagegen festgestellt, dass eine Aufteilung im Verhältnis der Ausgangsumsätze eine zulässige Schätzung für die Vorsteueraufteilung darstellt. Der BFH hatte mit diesem Grundsatzurteil vom 17. August 2001 entschieden, dass die Aufteilung von Vorsteuerbeträgen durch den Unternehmer nach dem Verhältnis der Ausgangsumsätze als sachgerechte Schätzung i. S. d. § 15 Abs. 4 UStG anzuerkennen ist. Der betroffene Unternehmer hatte Erhaltungsleistungen für sein Grundstück bezogen. Der BFH hat darauf hingewiesen, dass bei richtlinienkonformer Auslegung ein den Vorgaben des Artikels 17 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie entsprechendes Aufteilungsverfahren als sachgerecht nach § 15 Abs. 4 UStG anzuerkennen ist, das objektiv nachprüfbar nach einheitlicher Methode die beiden Nutzungsteile eines gemischt verwendeten Gegenstands oder einer sonstigen Leistung den damit ausgeführten steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätzen zurechnet. Die Aufteilung nach Umsätzen ("Pro-rata"-Regelung) ist nach Ansicht des BFH damit stets als sachgerechte Schätzung anzuerkennen.

Anweisungen der Finanzverwaltung

Der Bundesminister der Finanzen hat mit einem Nichtanwendungserlass^[58] auf diese Entscheidung reagiert. Die OFD Cottbus hat darüber hinaus in einer als Ergänzung bezeichneten Verfügung zu dem Problem Stellung bezogen.

Das BMF-Schreiben vom 19. 11. 2002: Der Bundesminister der Finanzen hat entschieden, dass das Urteil des BFH über den entschiedenen Fall hinaus nicht angewendet werden soll (Nichtanwendungserlass). Für die Aufteilung von Vorsteuern bei gemischt genutzten Grundstücken, die sowohl mit Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch mit Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (Abschn. 208 Abs. 1 Nr. 3 UStR), soll nach der Auffassung des BMF weiter Folgendes gelten:

Die Anwendung des Umsatzschlüssels als Regel-Aufteilungsmaßstab ist durch die 6. EG-Richtlinie nicht zwingend vorgeschrieben. Die "Pro-rata"-Regelung^[59] (ist für die Mitgliedstaaten nicht verbindlich, da sie, wie in Deutschland praktiziert, davon abweichende Aufteilungsmaßstäbe anwenden können (Artikel 17 Abs. 5 Unterabsatz 3 der 6. EG-Richtlinie). Die Anwendung des Umsatzschlüssels als Regel-Aufteilungsmaßstab würde im Hinblick auf § 15a UStG bei einem sich ändernden Umsatzschlüssel auch nicht praktikabel sein. Die Aufteilung der Vorsteuern, die sowohl mit Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch mit Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, nach dem Verhältnis der tatsächlichen Nutzflächen ist daher als Regel-Aufteilungsmaßstab bei gemischt genutzten Grundstücken weiterhin anzuwenden.

Die Ergänzung der OFD Cottbus vom 6. 2. 2003: Die OFD Cottbus hat noch Ergänzungen zu dem Nichtanwendungserlass herausgegeben.

Zuerst stellt die OFD Cottbus fest, dass eine pauschale Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach §15 Abs. 4 UStG für alle mit einem Grundstück im Zusammenhang stehenden Vorsteuerbeträge nicht in Betracht kommt. Die gesetzlichen Grundlagen für die Zuordnung und die Aufteilung von Vorsteuerbeträgen sei konsequent einzuhalten.

Als Vorsteuern i. S. des § 15 Abs. 4 UStG kommen nur die Vorsteuern in Betracht, die auf die gemischt genutzten Gebäudeteile entfallen. Dies können keinesfalls die Vorsteuern s...